1、邯钢经验|目标|本钱管控|差异 【】本文深入分析了目标本钱规划法所表达的战略性本钱管理思想，认为目标本钱规划的中心问题是如何设计和传递各种本钱压力。本文的分析还说明，虽然邯钢经验与目标本钱规划在某些具体做法上具有很大的相似性，但两者之间是具有本质性区别的。 【关键词】目标本钱规划邯钢经验 随着全球性竞争的日益加剧以及商品市场因消费者的个性化需求而进一步被细化，企业要想生存，就必须擅长开发新型的并能满足消费者质量与功能方面需求的产品。能够确保这种产品的开发并获取足够利润的手段就是采用目标本钱规划。目标本钱规划的英文全称为targetcosting，国内有学者将其译为本钱筹划或本钱企画，也有人称之
2、为目标本钱法。我们认为，前两种叫法无视了目标（target）的地位，而后一种称谓又混淆了costing与cost的语意。 目标本钱规划于二十世纪八十年代被日本企业广泛采用，大大增强了日本企业的国际竞争力。二十世纪九十年代开始，该方法开始被欧美的企业所引进，并引起了欧美学者日渐浓厚的研究兴趣。1995年之后，我国学者对目标本钱规划也开始给予关注，做了许多介绍和分析，并有学者认为邯钢经验的出现标志着我国也存在运用了目标本钱规划的案例。我们认为，邯钢经验与目标本钱规划虽然存在许多偶合，但邯钢经验决不等同于目标成年规划。 为说明我们的观点，本文拟对目标本钱规划进行更深入的解析，并以此为根底对邯钢经验与
3、目标本钱规划进行比较。 一、目标本钱规划的根本原理 目标本钱规划从本质上看，就是一种对企业的未来利润进行战略性管理的技术。其做法就是首先确定待开发产品的生命周期本钱，然后由企业在这个本钱水平上开发生产拥有特定功能和质量的并且假设以预计的价格出售就有足够盈利的产品。目标本钱规划使得“本钱成为产品开发过程中的积极因素，而不是事后消极结果。企业只要将待开发产品的预计售价扣除期望边际利润，即可得到目标本钱，然后的关键便是：设计能在目标本钱水平上满足顾客需求并可投产制造的产品。 在日本，企业已经不再把目标本钱规划看成是一项独立的工作，而是整个产品开发过程中的一局部。由于产品的开发是企业内部事宜，决定了在
4、运用目标本钱规划时可以存在许多不同的具体做法。但是，目标本钱规划的共性又是什么呢。为了得到这个答案，美国管理会计学家库珀和斯拉莫得对运用目标本钱规划较为成熟有效的七家日本公司（包括丰田和尼桑公司）进行了为期数月的考察，在经过高度提炼和标准之后。 目标本钱规划的过程首先从如何满足市场以及顾客对产品的性能、质量和价格的要求入手。“市场驱动的本钱规划过程的关键是市场分析。在这个过程中，要确定一个市场所允许的产品本钱，再将这个可允许的本钱所代表的竞争性本钱压力传递到产品开发与设计者身上。“产品层次的目标本钱规划过程就是要促使产品的开发设计者朝着“许可本钱的目标发挥创造力。企业一旦确定了产品层次上的目标
5、本钱，它又会将产品目标本钱分解到零部件的层次上，以此又将本钱压力转移到供应商身上。这样，供应商也必须想方设法去设计、生产企业所需的零部件，从而保证供应商在将零部件卖给企业时也能获得足够的利润。因此，“零部件层次的目标本钱规划将促使零部件供应商与产品的制造商一道向满足顾客需求的目标共同努力。 从时间上看，目标本钱规划的三个过程在一定程度上是可以相互重叠的。除了市场驱动本钱规划过程可以在产品的构思阶段就早早展开之外，产品层次的目标本钱规划也并非要等到由市场驱动本钱规划过程设计出市场可允许的本钱之后才开始运作，而可以同时采取某些行动。比方，企业可以确定按照目前的设计工艺和企业管理水平制造产品的现行本
6、钱以及收集一些供应商方面的反响信息。进一步说，在产品开发过程中调整优化产品的功能和质量的能力意味着企业要不时地返回到市场中来，以确信产品设计的调整没有偏离目标销售价格。因此，“市场驱动目标本钱规划与“产品层次的目标本钱规划之间存在这么一种反复调整的关系。同理，零部件层次的目标本钱规划也必须在产品层次的目标本钱规划过程中早早地开始，因为产品层次的目标本钱规划很大程度上依赖于对供应商情况的估计（虽然正式的本钱分解以及与供应商订立协商供应价的行动应在整个目标本钱规划过程接近尾声时才进行）。也就是说，这两个层次的目标本钱规划之间也存在一种反复调整的关系，因为产品层次的目标本钱规划确定的本钱降低的规模有
7、一局部是要求零部件供应商必须满足的，而这种本钱降低的目标又必须早早地根据供应商方面反响的信息不断加以改良。 二、目标本钱规划所表达的战略性本钱管理思想 对目标本钱规划的一般过程的描述和把握可以揭示这种方法或技术所蕴含的本钱管理思想。我们认为，与传统的本钱管理思想相比，目标本钱规划所表达的本钱管理思想主要反映在如下几个方面： 1、目标本钱规划的实施意味着本钱管理的范围得以向产品的整个生命周期扩张。传统本钱管理的范围将注意力集中于生产制造过程的控制，这种做法与工业经济社会的特征是相吻合的。在工业经济下的企业，其重复性扩大再生产和知识含量的低下，使得制造本钱在产品中占有绝大多数的比重，其它如研发本钱
8、、售后效劳本钱等所占的比重很小，其在本钱核算和管理中不具有重要性。但随着信息技术的开展和知识经济的来临，产品的多样化、系列化、销售网络的复杂化、市场风险的增大以及管理思想与手段的迅速开展导致了人们对产品的认识发生了重大变化。 在这种本钱结构中（非制造本钱之和已高达45），非产量驱动的研发本钱和效劳本钱的比重已上升到重要程度，此时，传统本钱核算和管理已不能传送准确合理的本钱信息。因此，为到达本钱管理的目标，必须对传统的本钱管理范围进行扩张。可见，产品生命周期每一阶段的本钱都不能无视，必须建立产品生命周期本钱核算体系，从全流程的角度实施本钱跟踪与控制。而这种跟踪与控制恰好可从目标本钱规划的第一个过
9、程中所确定的产品的目标生命周期本钱作为运作的起点。 国外有学者将产品本钱的管理范围由制造过程转向涵盖产品的整个生命周期的做法称之为“从摇篮到坟墓式的管理。这种本钱管理方法至少有以下三个优点： 它强调与每一产品相关的收入和本钱，克服了传统本钱只重视制造本钱，而无视上游领域（如研究与开发）和下游领域（如客户效劳）的本钱。 它突出了产品生命周期中本钱发生比率的差异，有利于明确本钱管理的重点。 它突破了传统本钱管理的时间跨度只能以日历年度为极限（与会计报表的编制相对应）的主观做法，将其延长至产品的整个生命周期，从而与经济实质更相吻合。 2、目标本钱规划中所确定的各个层次的目标本钱都直接或间接地来源于剧
10、烈竞争的市场，按照这种目标本钱进行本钱控制和业绩评价，明显有助于增强企业的竞争地位。而传统的本钱管理的手段那么是根据企业自身的状况从内部确定各种本钱标准，揭示各种差异，从而到达本钱控制和业绩评价的目的。这种做法虽然有助于提高企业的生产效率，但在市场瞬息万变的情况下，对企业竞争地位的提高不会产生很大的帮助。 3.整个目标本钱规划的枢纽局部是确定产品层次的目标本钱。从国外的经验来看，该目标本钱是由产品的联合开发设计小组根据市场信息、内部潜力的挖掘以及供应商的潜力挖掘和协作而确定的。这意味着本钱管理的重点将由传统观念下的生产制造过程移至产品的开发设计过程。之所以如此，是因为人们逐渐认识到，产品的制造
11、本钱在一定程度上是由产品的设计阶段所确定的，譬如，产品的功能设计得越复杂，制造本钱也要相应增大。又譬如，顾客对产品的质量要求越高，那么对投入产品制造的原材料的要求也可能越高。特别是，随着信息技术的开展和消费者日益追求个性化产品，迫使企业不断加大产品的创新力度，尽可能地根据顾客的需要提高产品的功能和质量，从而导致产品的制造本钱的大小与产品的功能和质量的设计之间的关系越来越密切，进一步说明将本钱管理的重点放在产品的制造过程而非研发设计过程的做法有着极大的局限性。这里有一个证据，即有位美国会计学家在对美国的制造企业进行调查时发现，这些企业由产品的设计阶段所确定的产品的制造本钱占整个制造本钱的比例高达
12、75%至90%之间（hertenstein，1998）。 4、零部件层次的目标本钱规划旨在将产品层次的目标本钱压力的一局部传递给为制造产品所需的零部件提供货源的供应商身上，压迫供应商在一定程度上必须与产品制造商联合找出降低本钱的途径，从而实现共同开展。这样，本钱管理的范围不但可能由制造过程转向涵盖产品的整个生命周期，更超出了单个企业的界限，使得在本钱管理问题上可以实现企业之间的整合，同时提高产品制造商和零部件供应商的竞争实力。日本许多先进的制造企业正在实施的“零存货管理战略就是这些企业与其零部件供应商通力合作，以求最大限度地降低产品的制造本钱的实例。在美国，纺织品制造商、效劳制造商和零售商组织
13、了一个志愿产业通信标准委员会，通过使用一个大家共享的全产业电子数据网，使从共同的系统中压缩1200亿美元的库存变为现实（黄尚勇，1999）。这是本钱管理突破单个企业的界限，通过企业间的协作共同寻找降低本钱的途径的又一实例。 5.目标本钱规划带给我们的另一个启发是，必须改变为降低本钱而降低本钱的传统观念，取而代之以战略性本钱管理的观念。战略性本钱管理所追求的是不损害企业竞争地位前提下的本钱降低的途径，如果本钱降低的同时削弱了企业的竞争地位，这种本钱降低的策略就是不可取的。另一方面，如果本钱的增加有助于增强企业的竞争实力，那么这种本钱增加就是值得鼓励的。譬如，假设市场调查说明顾客需要某种产品具备一
14、种功能，那么产品的设计者就必须为产品增设这种功能，虽然这种做法会导致制造本钱的上升。如果不增加这种本钱，那么企业的竞争地位反而会受到削弱。本钱管理中的这种辩证思维在传统的本钱管理观念中是很难找到影子的。原因很简单，即传统的本钱管理只注重事中和事后管理，完全无视了事前管理。而目标本钱规划旨在确定各个层次的目标本钱，说明该方法或技术的落脚点完全是事前管理。至于说通过目标本钱规划所确定的产品层次和零部件层次的目标本钱也可用来进行本钱的事中管理和事后管理，那么与目标本钱规划的三个过程本身是不相干的。明确这一点有助于我们在后文中对邯钢经验和目标本钱规划进行比较。 三、本钱压力的设计与传递：目标本钱规划的
15、中心问题 要深刻地理解目标本钱规划的全过程，我们认为关键在于如何把握贯穿于整个目标本钱规划过程中的一个中心问题，即如何设计并传递本钱压力。目标本钱规划中对本钱压力的设计与传递的过程可用图3来表示。 （一）可允许本钱的设计与信息传递 目标本钱规划的第一个过程为市场驱动的本钱规划，旨在确定一个为维护市场竞争地位而需要的一个可允许本钱（allowablecost），并通过可允许本钱的概念将市场竞争的压力转移到产品设计者身上甚至产品零部件的供应商身上。来自于市场的可允许本钱的计算公式为：可允许本钱=目标销售价格一目标边际利润。在确定可允许本钱时应着重注意以下问题： l.目标本钱规划开始于制定企业长期销
16、售和长期利润目标，其目的是确保开发设计的产品在其生命周期内能为企业的长期利润目标做出应有的奉献，因此，长期方案的可信度非常重要。这涉及到两个因素：首先，企业应通过仔细分析所有的相关信息（特别是对顾客和竞争对手的分析）来制定长期销售和长期利润方案；其次，企业只应制定切实可行的方案，对任何不切实际的考虑都要予以摒弃。 2.在确定目标售价时应时刻牢记，销售价格能否提高主要取决于顾客对产品追加价值的看法，这些追加价值或来自于产品的功能或性能的提高，也来自于产品质量的提高。企业开发设计的新产品只有在功能或质量上不但超过了旧产品，而且超过了竞争者的同类产品时，才可以提高售价。另外，考虑到目标定价在整个目标本钱规划中的重要性，企业也应十分谨慎
