1、企业会计准则与税法的差异 陈小安 企业会计准则体系的构成企业会计准则体系的构成 基本会计准则基本会计准则 3838项具体准则项具体准则 财会（财会（2006）3 会计准则应用指南会计准则应用指南 财会（财会（2006）18（1）32项会计准则解释项会计准则解释（2）会计科目和主要账务处理）会计科目和主要账务处理 2006年发布：年发布：20072009年发布：年发布：企业会计准则解释（一）企业会计准则解释（一）财会（财会（2007）14 企业会计准则解释（二）企业会计准则解释（二）财会（财会（2008）11 企业会计准则解释（三）企业会计准则解释（三）财会（财会（2009）8 企业会计准则解释
2、（四）企业会计准则解释（四）财会（财会（2010）15 主要内容 会计与税法存在会计与税法存在的的差异差异处理办法处理办法 收入确认中常见的差异问题分析收入确认中常见的差异问题分析 成本与费用确认的差异问题分析成本与费用确认的差异问题分析 资产处理的差异分析资产处理的差异分析 亏损的确认与弥补差异亏损的确认与弥补差异 会计与税法差异的处理办法会计与税法差异的处理办法（一）纳税调整 1、企业所得税按月或季预缴，年终汇算清缴。2、企业在报送年度所得税纳税申报表时，需要针对会计与税法的差异项目进行纳税调整，调整过程通过纳税申报表的附表三纳税调整项目明细表明细项目反映。（二）所得税会计 1.差异的分类
3、（1）永久性差异 永久性差异是指在本期发生，不会在以后各期转回。将永久性差异当期调整计算的应交所得税作为当期所得税费用。（2）暂时性差异 暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。根据准则规定，对暂时性差异统一采用资产负债表债务法进行会计核算，对暂时性差异确认递延所得税，以后年度申报所得税时可直接依据账面应转回的金额填制企业所得税纳税申报表。所得税主要所得税主要调整项目调整项目 收入类调整项目收入类调整项目 1 1、视同销售收、视同销售收入入永久性差异永久性差异 2 2、接受捐赠收入、接受捐赠收入-无差异无差异 3 3、按权益法核算长期股
4、权投资对初始投资成本调、按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益整确认收益 4 4、按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资、按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益损益 永久性差异永久性差异 5 5、公允价值变动净收益、公允价值变动净收益时间性差异时间性差异 6 6、确认为递延收益的政府补助、确认为递延收益的政府补助时间性差异时间性差异 扣除类调整项目扣除类调整项目 1 1、视同销售成本、视同销售成本 永久性差异永久性差异 2 2、工资薪金支出、工资薪金支出 永久性差异永久性差异 3 3、职工福利费支出、职工福利费支出永久性差异永久性差异 4 4、职工教育经费支出、职工教育经费
5、支出时间性差异时间性差异 5 5、业务招待费支出业务招待费支出永久性差异永久性差异 6 6、广告费和业务宣传费支出、广告费和业务宣传费支出时间性差异时间性差异 7 7、捐赠支出、捐赠支出 永久性差异永久性差异 8 8、利息支出、利息支出 永久性差异永久性差异 9 9、住房公积金、住房公积金永久性差异永久性差异 1010、罚金、罚款和被没收财物的损失、罚金、罚款和被没收财物的损失永久性差异永久性差异 1111、税收滞纳金、税收滞纳金永久性差异永久性差异 1212、赞助支出、赞助支出 永久性差异永久性差异 1414、补充养老保险、补充医疗保险、补充养老保险、补充医疗保险 永久性差异永久性差异 15
6、15、加计扣除、加计扣除永久性差异永久性差异 资产类调整项目资产类调整项目 1、财产损失、财产损失永久性差异永久性差异 2、固定资产折旧、固定资产折旧时间性差异时间性差异 3、长期待摊费用的摊销、长期待摊费用的摊销时间性差异时间性差异 4、无形资产摊销、无形资产摊销时间性差异时间性差异 看具体情况，产生递延所得税资产或递延所得税负看具体情况，产生递延所得税资产或递延所得税负债。债。5、投资转让、处置所得、投资转让、处置所得 （国家税务总局公告（国家税务总局公告20106号），企业对外进行权益号），企业对外进行权益性投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企性投资所发生的损失，在经确认的损
7、失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。6、准备金调整项目、准备金调整项目 时间性差异时间性差异 产生递延所得税资产产生递延所得税资产 7、房地产企业预售收入计算的预计利润、房地产企业预售收入计算的预计利润 时间性差异时间性差异 产生递延所得税资产产生递延所得税资产 可税前弥补的以前年度亏损可税前弥补的以前年度亏损 产生递延所得税资产在纳税调整过程中，如产生递延所得税资产在纳税调整过程中，如果存在永久性差异，该差异对未来没有影响，无果存在永久性差异，该差异对未来没有影响，无需确认递延所得税资产和递延所得税负债。需确认递延所得税资产和
8、递延所得税负债。如果存在时间性差异，该差异对未来有影响，如果存在时间性差异，该差异对未来有影响，资产负债表需要反映，按对未来影响不同，反映资产负债表需要反映，按对未来影响不同，反映为递延所得税资产和递延所得税负债。为递延所得税资产和递延所得税负债。资产负债表上的递延所得税资产和递延所得资产负债表上的递延所得税资产和递延所得税负债反映的是过去的时间性差异对未来纳税的税负债反映的是过去的时间性差异对未来纳税的影响影响。2.资产负债表债务法核算的基本原理 时点：（1）一般在资产负债表日 （2）特殊交易或事项确认资产、负债时 具体步骤：第一，确定资产和负债项目的账面价值。第二，确定资产、负债项目的计税
9、基础。资产的计税基础企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。本质上就是税收口径的资产价值标准。例如，存货的期末余额为100万，其已提跌价准备为30万，则该存货的账面价值为70万，但由于税务上不承认存货的跌价准备，所以存货的计税基础为100万。负债的计税基础指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额。本质上就是税务口径下的负债价值。例如，企业因产品质量担保计提的预计负债形成年末余额为50万元，此预计负债的账面价值为50万元，但由于税务上实际发生时准予税前扣除，因此预计负债的计税基础为0元。第三，比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异 第四
10、，确认递延所得税资产及负债 第五，确定利润表中的所得税费用 所得税费用 =当期所得税（应交所得税）递延所得税 =应交所得税+（期末递延所得税负债 期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）【案例分析1】假定甲企业适用的所得税税率为25，2011年利润总额为750万元。该企业当年会计与税收之间差异包括以下事项：（1）国债利息收入50万元;（2）税款滞纳金60万元;（3）交易性金融资产公允价值增加60万元;（4）提取存货跌价准备200万元;（5）因售后服务预计负债100万元.假设期初递延所得税资产和负债为零。综合举例：计算确定应纳税所得额及应交所得税 应纳税所得额=利润总额750
11、万元-国债利息收入50万元+税款滞纳金60万元-交易性金融资产公允价值增加60万元+提取存货跌价准备200万元+因售后服务预计费用100万元=1000万元 应交所得税=1000万25250万元 综合举例：可抵扣暂时性差异为300万元 递延所得税资产300万25-075万元 应纳税暂时性差异为60万元 递延所得税负债60万25-015万元 递延所得税=15-75=-60万元（收益）2011年：确认所得税费用的会计处理：借：所得税 1900000 递延所得税资产 750000 贷：应交税费应交所得税 2500000 递延所得税负债 150000 会计准则与税法确定收入 的差异 收入的差异收入的差异
12、 一、收入的概念分析 二、具体差异内容 1.1.收入确认条件的差异收入确认条件的差异 2.2.收入范围的差异收入范围的差异 3.3.收入确认时间的差异收入确认时间的差异 4.4.收入金额确认的差异收入金额确认的差异 一、收入的概念一、收入的概念 收入的概念收入的概念（会计）（会计）企业会计准则第企业会计准则第14号号收入规定，收入是收入规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。的总流入。具体会计准则收入所涉及的收入，包括销售具体会计准则收入所涉及的收入，包
13、括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。企业代第三方收取商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。（小）企业会计制度规定，收入是指企业在销售（小）企业会计制度规定，收入是指企业在销售商品、产品或提供劳务及他人使用本企业资产商品、产品或提供劳务及他人使用本企业资产等日常经营活动中取得的经济利益的总流入。等日常经营活动中取得的经济利益的总流入。收入的概念（税法）收入的概念（税法）税法第六条税法第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总企业以货币形式和非货币形式从
14、各种来源取得的收入，为收入总额。包括：额。包括：(1)销售货物收入；销售货物收入；(2)提供劳务收入；提供劳务收入；(3)转让财产收入；转让财产收入；(4)股息、红利等权益性投资收益；股息、红利等权益性投资收益；(5)利息收入；利息收入；(6)租金收入；租金收入；(7)特许权使用费收入；特许权使用费收入；(8)接受捐赠收入；接受捐赠收入；(9)其他收入。其他收入。分析：分析：1 1）企业所得税法与企业会计准则界定的）企业所得税法与企业会计准则界定的收入范围基本一致，但不完全一致；收入范围基本一致，但不完全一致；2 2）在税收相关规定中，企业为第三方代）在税收相关规定中，企业为第三方代收的款项也
15、可能被确认为收入；（如房收的款项也可能被确认为收入；（如房地产开发企业开发企业代有关部门、单地产开发企业开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由开发企业等，凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的，应按规定全部确认为销售开具发票的，应按规定全部确认为销售收入收入 。)第二条第（四）点第二条第（四）点 3 3）逾期未能偿还的债务企业会计）逾期未能偿还的债务企业会计准则可能不要求确认为收入，但准则可能不要求确认为收入，但在企业所得税法中则有可能要求在企业所得税法中则有可能要求确认为其他收入；确认为其他收入；4 4）视同销售
16、在税收相关规定中需）视同销售在税收相关规定中需确认为收入（销售额），但在会确认为收入（销售额），但在会计准则中不确认收入；计准则中不确认收入；（还应注意价外（还应注意价外费用的相关问题）费用的相关问题）收入的概念收入的概念差异差异 会计与税法的差异 1收入的内涵不同。会计上的收入属于狭义收入，即营业收入。企业所得税的收入含义则是广义收入，包括生产经营收入、财产转让收人、利息收入、租赁收入、特许权使用费收入、股息收入和其他收入。其中，其他收入又包括固定资产盘盈收入，罚款收入，因债权人缘故确实无法支付的应付款项、物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包装物押金以及其他收入（如债务重组收益、补贴收入）等 2销售的含义不同。会计上的销售一般是指对外销售，即对外销售商品、提供劳务的行为，新会计准则要求企业将非货币性资产用于职工福利时应确认会计收入，其基本理由也是因为企业作为一个法人主体和会计主体，以非货币性资产交换了相关利益人员工所提供的劳务，形成了经济利益的流入。税收上除包括直接对外销售，还包括会计上未作销售处理的事项，如非货币性资产捐赠、以非货币性资产用于交际应酬等。3收入的确认原则不同。
