1、云浮国税调研 2023年第 9 期云浮市国家税务局办公室 编发 签发人：冯志桓 云浮市税务学会秘书处浅谈企业所得税法实施后对山区涉外税收的影响2007年3月16日，第十届全国人民代表大会第五次会议通过了中华人民共和国企业所得税法以下简称企业所得税法。企业所得税法明确自2008年1月1日起施行，同时废止1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法和1993年12月13日国务院发布的中华人民共和国企业所得税暂行条例。一个新税法的实施，对经济和税收能够带来影响是不可防止的，但究竟将要实施的企业所得税法，对一个山区市的涉外税收可能带来的影响如何？
2、以下是笔者以云浮市为例，对实施企业所得税法可能对山区涉外税收带来的影响进行分析。一、对税收优惠政策的影响企业所得税法取消了对生产性外商投资企业定期减免税优惠；对产品出口型和先进技术型外商投资企业的法定减免后延长减免优惠；设立在经济特区的金融机构的定期减免税优惠；设立在经济特区从事效劳性行业定期减免税优惠。保存对企业研发活动的税收优惠；对根底设施建设，对农、林、牧、渔产业的税收优惠；国家已确定的西部大开发地区鼓励类企业的所得税优惠政策。增加对创业投资企业的优惠；对于企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，实行税额抵免的优惠；对于企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品
3、可在计算应纳税所得额时减计收入的优惠。未提及对外国投资者再投资退税的优惠；对外国投资者的税后利润分红汇出环节的免税。将享受税率优惠的高新技术企业的认定地域条件扩展至全国范围。站在山区经济开展的角度来分析，笔者认为企业所得税法实行“产业优惠为主，区域优惠为辅的新税收优惠体系对云浮市经济开展有利有弊。利好的方面主要表现在：一是取消的局部对经济特区的减免税的优惠，这意味着云浮市和兴旺地区的涉外企业享受统一的税收优惠政策，为云浮市涉外企业的开展提供了相对平等的大环境，有利于提高该市涉外企业的市场竞争力，加快全市经济的开展；二是保存对农、林、牧、渔产业的税收优惠，对于以农副产业为主的云浮市来说，有利于开
4、展农业龙头企业，开展山区特色经济产业；三是将享受税率优惠的高新技术企业的认定地域条件扩展至全国范围，而不仅仅是国务院确定的国家高新技术产业开发区，这样，对于存在大量廉价劳动力和地方资源的云浮市来说，有利于其引进外资，开展高新产业。不利的方面主要表现在：企业所得税法没有提及再投资退税方面的优惠政策。再投资退税是我国政府为鼓励外国投资者将从企业分得的利润再投资于中国境内企业，而给予退还一定比例税款的优惠政策。如云浮市2023年上半年就批复了3份再投资退税的申请，再投资退税的资金总额达2109.02万元，退还企业再投资局部已交纳所得税税款合计329.54万元。因此，企业所得税法施行后，企业的外国投资
5、者不能再获得将从企业取得的利润进行再投资的退税，这样就可能一定程度上遏制外国投资者的投资意欲，不利于其扩大投资。二、对涉外企业所得税收入的影响企业所得税法第五十七条，对公布前已经批准设立的企业，制定了税收优惠的过渡条款：“本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法实施后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期从本法施行年度起计算。过渡条款的实施后，云浮市涉外企业所得税收入在过渡期内和过渡期后，可能会产生不同的影响。下面以该市的一
6、组数据为例进行推算：(单位：户、万元)年度涉外企业户数利润总额应纳税所得额应纳所得税额实际应纳所得税额减免税企业户数减免所得税额202312122325.4015944.095062.33705.23254357.10202321225394.7922554.517111.731039.57426072.16202322029214.0527982.998896.452336.84616559.61202322431004.1629406.908149.142802.7585346.44备注：应纳所得税额=实际应纳所得税额+减免所得税额，“实际应纳所得税额是按照税款所属期统计。过渡期内，有权享
7、受减免税的企业产生的减免税额将会成为影响涉外企业所得税收入的最大因素。云浮市涉外企业的减免优惠主要集中在制造行业，而且减免税的类型根本都是定期减免。以2023年为例，参加涉外汇算清缴的制造业企业占参加涉外汇算清缴企业总数的比例为76.56%，其中享受减免税优惠的制造业企业53户，占25.36%，虽然制造业减免税企业户数占的比例不大，但该行业减免税额的规模为当年涉外企业实际缴纳所得税的1.57倍。与2023年相比，2023年该市新增的涉外企业为103户，但减免税企业户数仅增加了33户，减免税企业的户数预计会继续增加。同时，随着经济的稳步开展，预计该市未来进入获利年度并开始享受减免税优惠的企业会较
8、以前增多，减免税额也会不断增大。从上述数据分析，云浮市涉外企业所得税的减免税额和应纳税所得额根本维持稳定的比例，前者占后者的平均比例约为24%。虽然2023年的应纳税所得额略有下降，但根据地区经济的增长速度、涉外企业户数、利润总额和应纳税所得额进行分析，未来几年应纳税所得额仍可能保持增长的势头。而按照过渡条款的规定，过渡期内减免税额不会转化为入库税金。对于在企业所得税法公布后成立的企业，即使未能享受减免税优惠而适用25%的税率，但估计几年内也未能进入获利年度。因此，在过渡期内，云浮市的涉外企业所得税收入估计不会大幅上升。过渡期结束后，减免税额迅速转变为应缴税金入库，加上企业所得税法公布后成立的
9、涉外企业估计进入获利年度而产生应缴税金，云浮市涉外企业所得税收入在过渡期结束后估计会呈现大幅增长的态势。另一方面，企业所得税法施行后，外商投资的效劳性企业、房地产企业的所得税税率，由过去的33%降至25%，可能会对涉外税收收入产生一定的影响。但由于云浮市的这类企业户数较少，其应纳所得税额也比拟少，因此对企业所得税法施行后的涉外税收收入影响应该不大。据统计，2023年云浮市外商投资的住宿和餐饮业有4户、居民效劳和其他效劳业有1户、房地产业6户，但合计应纳所得税额只有0.52万元，只占应纳所得税额的0.81%。三、对涉外企业税负的影响企业所得税法的施行，对山区涉外企业的税负将会产生一定的影响。对于
10、企业所得税法施行前已享受完减免优惠的旧企业来说，可分为两局部：一局部适用税率由原来的33%下降到25%，税负可能会降低，但这类企业云浮市并不多；另一局部为云浮市所占比重较大的产品出口企业，其适用生产率为15%，但企业所得税法中并未提及该类企业可继续享受优惠，假设相应的实施细那么也不明确，其税负将可能有较大幅度的上升。而对于企业所得税法施行前未享受完定期减免优惠的旧企业来说，短期内税负不会有很大的变化，到优惠期满后，税负才可能提高。但比拟企业所得税法公布前和公布后批准设立的企业，税负随着不同的时期将产生不同的差异。我们可以作一个假设：A、B均是生产性外商投资企业，其经营规模相当，利润水平接近，A
11、企业在企业所得税法公布前成立，B企业于企业所得税法公布后成立，A、B两家企业在2023年度同时进入获利年度，其后每年的应纳税所得额均为100万元。企业所得税法施行后，A企业能继续适用原涉外企业所得税法享受“两免三减半的税收优惠政策，而B企业由于其在企业所得税法公布后成立，不适用过渡期政策，其适用税率只能按25%的新税率执行，两者的税负差异见下表(单位：万元)：年度A企业B企业差额2023年免税10025%=25 25 2023年免税10025%=25 25 2023年10015%=15 10025%=25 10 2023年10015%=15 10025%=25 10 2023年10015%=1
12、5 10025%=25 10 2023年10025%=25 10025%=25 0 由此可见，在过渡期内，由于适用的税收优惠不一样，可能会造成两者之间的税负差异，过渡期前期两者税负的差异较大，过渡期结束后，差异才可能消失。四、对税收管理的影响统一企业所得税制度有利于提高税收效率，推动新一轮税制改革的进程，但由于企业所得税法将不只是对原来两套所得税税法进行组合，除了对保存的条款进行一定的修订，还取消、新增了一些内容，并引进了一些重要的国际税收概念，因此企业所得税法实施的初期可能会对山区税收管理造成一定的难度。归纳起来主要有以下几方面：一税源管理的难度。企业所得税法施行前，为了管理的需要，根本是通
13、过在基层税务分局设置内资岗和外资岗分别对内、外资企业实行专业化管理。虽然这种管理比拟精细化，但同时也造成了一些税收管理员只熟识单一企业类型的相关法律法规和管理方法，在工作的全面性上有一定的缺失。尤其是相对兴旺地区而言，山区税源类型单一、管理手段较简单、业务量较少、税收管理员整体素质较低。内、外资企业所得税合并后，因管理对象同质化，管理岗位的合并成为必然，税收管理员要掌握内、外资企业全面的业务知识，这样增加了山区税务机关特别是基层税务分局税源管理的难度，还可能会出现短期内税源管理不到位的情况。二税源监控的难度。企业所得税法施行后，企业纳税申报流程、税前扣除标准、税收优惠等方面都会发生相应的变化，
14、而纳税人对企业所得税法的了解掌握有一个过程，纳税人可能会因为不熟悉企业所得税法的变化而出现申报错误、数据错漏等现象，使税务机关在报表审核、税源监控等方面花费更多的时间。同时，由于过渡期内会出现“老企业老政策，新企业新政策的现象，一些企业可能会采取一些偷税以外的隐蔽手段来平衡税负差异，这样将更增加税务机关监管的难度。三政策执行的难度。企业所得税法中一些原那么性规定并未作出明确、详细的阐述，而相应的实施细那么不一定能同步出台，因此可能会令到税务人员在实际工作中很难掌握和执行。如对于高新技术企业和小型微利企业的认定标准问题，企业所得税法对国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税
15、；对符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。然而对于认定的标准，企业所得税法并没有具体的内容。这样，企业所得税法施行后，税务机关很难执行。五、对反避税工作的影响企业所得税法专门以第六章“特别纳税调整对各种反避税行为，尤其是关联企业间的转让定价行为作出了明确的规定，并增加了对资本弱化、避税地等具体避税行为的防范措施。提高了反避税制度的法律约束力，有效地强化了反避税措施，给反避税工作注入了新的活力，反避税工作面临着良好的开展机遇。然而在机遇面前，企业所得税法的施行也对山区的反避税工作提出了新的要求、新的挑战。首先，企业所得税法施行后，该法公布前成立的生产性外商投资企业，假设在过渡期内进入第一个获利年度，并开始享受“二免三减半的所得税优惠，企业预期到过渡期后税负将会增加，企业的趋利性本质将会使其另找途径以补偿税率上升所带来的利润减少。这种趋利性本质将引起避税的动机和行为，因此可以预期更多、更隐蔽的避税行为将会出现，税务机关面临的工作量和压力也会随之增加。其次，企业所得税法施行后，反避税工作的平台拓宽、力度加大，但人力资源匮乏的瓶颈问题将日益严重。尤其是对于局部山区税务机关来说，反避税工作起步晚，反避税人员数量远远不能满足要求，大局部山区市没