1、财政科学2023 年第 6 期（总第 90 期）财政科学2023 年第 6 期（总第 90 期）零基预算的理论与实践辨析林颖内容提要：零基预算作为具有相对较为完善的理念体系、独特界定的术语和明确的一套程序的预算方法，在几十年的理论与实践发展历程中经历了不断的争议以及差异巨大的评价。本文以零基预算理论发展与实践争议为核心，围绕理论形式、基本要件、程序方法、起源与发展，以及实践应用范围与程序要件的取舍、改进方向等方面，从经典理论比较与实践经验辨析的角度进行深入探讨，并形成一些基本观点与结论。关键词：零基预算理论与实践比较与辨析中图分类号：F810.3文献标识码：A文章编号：2096-1391（20
2、23）06-0064-16一、引言20 世纪 30 年代起，美国等主要发达国家以支出控制、理性决策为目的，进行了一系列理性预算改革，其中就包括零基预算（王辰、李彤，2011）。零基预算的思想起源于 Key（1940）的公共预算价值选择理念。20 世纪 70 年代诞生于私营部门，在美国政府中崭露头角（Deloitte，2015），20 世纪 80年代却退出美国的预算舞台（联邦政府），这表明零基预算还存在一定问题（王辰、李彤，2011）。之后世界一些国家陆续采用零基预算，使其成为政府公共支出管理发展进程中的一个重要阶段，其合理内核一直保留至今（中国财政部预算司，1997）。联合国开发计划署（UND
3、P）、世界银行和国际货币基金组织（IMF）等国际机构推动和鼓励发展中国家采用零基预算等新的预算技术，以更系统和有效地管理其稀缺的经济资源，并将其公共预算与经济发展联系起来（Sekwat，1992；Premchand，1983；Shah，2006）。美国政府财政官员协会（GFOA）的一项调查显示：由于 2008 年的经济衰退及其导致的财政紧缩，零基预算近些年经历了在公共部门和私营部门的复苏，超过 20%的受访者正在使用零基预算或零基预算的组成部分，与 2008 年衰退前相比增加了 50%（Deloitte，2015）。当前零基预算在中国、美国、OECD 国家、菲律宾、马来西亚、阿联酋、南非等很多
4、国家传播发展，被公共和私营部门所广泛采用，得到了管理实践界与学术界越来越多的关注。零基预算从诞生之日起，多年来一直是争议相当多的主题，曾被学术界和实务界寄望为“包治百病”的最佳预算编制模式，也被认为是一种极端的预算方法（中国财政部预算司，1997；肖育才，2007；马骏、叶娟丽，2004；Deloitte，2015）。这个世界上很少有一个预算理论方法像零基预算这样经历了几十年不断的争议以及差异巨大的评价（中国财政部预算司，1997；Kavanagh，2020）。一方面在实践和理论上经历了推崇热捧、推广发展，也经历了被反对和放弃，以及再度流行；另一方面在不断应用和改进后，依旧面临基本有效性的质疑
5、。零基预算几起几落，表明其具有强大的生命力，也存在一些固有的缺陷和问题（杨斌，2021）。预算管理64DOI:10.19477/ki.10-1368/f.2023.06.009FISCAL SCIENCEVol.90 No.6 2023FISCAL SCIENCEVol.90 No.6 2023零基预算的大量理论观点和实践经验主要围绕四个方面的问题。问题 1：什么是零基预算，它有哪些理念、程序、核心要件和优缺点。问题 2：零基预算的早期理想形式和新的实践应用形式，哪个才是真正的零基预算？其有效性如何？问题 3：是否要采取全面完整的零基预算过程？也就是在过程、应用范围完整性和现实可用性之间如何选
6、择。问题 4：零基预算如何改进？也就是发展趋势问题。虽然有大量研究对零基预算的理论与实践进行了深入细致的探讨，但在很多方面未达成一致结论，存在理论的含混与实践的争论。鉴于此，本文通过对零基预算相关重要研究观点及实践经验的辨析与归纳，梳理零基预算理论与实践的变动经纬与轨迹，加以反思并总结精华。二、零基预算理论内涵及其与传统增量预算的比较零基预算是一种理性而全面的设计，有相对完整的理念体系、独特的和明确界定的术语和程序。（一）零基预算的理论方法及其程序1.零基预算的理论方法1952 年 Lewis 在 预算编制理论新解 中建议，各机构在预算中提出相当于基数预算的 80%、90%、100%、120%
7、的几个可供选择的预算，以确定各种不同预算分配的边际收益，其内涵被认为与后来的零基预算一致。零基预算作为一个成体系的理论方法，最先由 Pybrr（1970；1977）在 零基预算编制法 运用零基法做政府预算 等论文中提到，“德州仪器公司不是不断地修改现有的预算，而是从零基数开始，重新审视所有的活动和优先事项，为即将到来的预算年度创造一套新的、更好的拨款。”Sarant（1978）、Ibrahim（2019）、杨斌（2021）等认为，零基预算采取了一种彻底的方法，通过每年重新审视所有项目和活动（过去和提议的未来活动）、替代方案考察、成本效益比较、优先性排序等过程，选择在财力约束下最契合战略和政策目
8、标的决策案，汇总形成预算。Lauth（2014）通过对美国乔治亚州预算改革的研究，提出了新零基预算（New Zero-Based Budgeting）的概念，即通过回顾以前年度的预算，使用绩效评估技术，以期找出本期预算中重复、浪费和需要淘汰的部分，从而减少政府开支。早期和新的零基预算理论都认为，零基预算是一个基于项目效率和必要性而不是预算历史来分配资金的预算过程（Dilsmith and Jablonski，1979；Deloitte，2015；叶青、吕阳，2016）。是一种决策理性的回归，是一种改变传统预算过程的规划和决策方法（Wetherbe and Montanari，1981；牛美丽，
9、2010）。2.零基预算的理论程序零基预算以复杂和独特的预算编制程序为基础（Likhtin and Kutergina，2016），在理念和操作上具有先进性和针对性（Goertz，1993）。Pybrr（1970；1977）确定了构成零基预算过程的步骤方法，并最早使用基本决策单位、一揽子决策包、最低努力水平等专用术语且沿用至今，后续学者的理论研究对相关步骤和方法做了细化或增减。识别和定义基本的“决策单位”，确定目标与任务。零基预算最关键的步骤是正确识别决策单元，包括那些可验证的独立且不与其他活动重叠的活动（Ibrahim，2019）。零基预算要求将组织分解为若干个决策单位。主要通过考虑机构规模
10、的大小、机构活动的范围和会计数据的可得性等因素，确定管理机构中互不关联的活动来决定。零基预算的理论与实践辨析65财政科学2023 年第 6 期（总第 90 期）财政科学2023 年第 6 期（总第 90 期）建立一揽子“决策包”（decision package of programs）。一揽子决策是围绕决策单位对逐次提高的努力水平所做的分析报告。主要过程包括：选择完成本部门任务或从事工作的最好方案；按照选定的执行方法，确认包括最低努力水平（低于最低努力水平这项工作本身将失去执行下去的意义）在内的至少三个努力水平，进行分析并预测不同的结果。决策单位的管理者对决策包进行排序。将优先性选择嵌入预算
11、编制全过程，这是借鉴零基预算理念的最核心事项。管理人员需要根据这些活动的功能或操作需求，对这些活动进行评估和排序（Shelby，2013）。新零基预算的核心步骤是项目审查者和各部门预算人员之间围绕绩效评价进行的互动（郑德琳，2016）。将排序进行合并。决策单位的管理者对决策包排序之后，还有部门管理者、预算机构和政府行政首脑也要对决策包进行逐级排序。其中在最高一层，行政首脑在预算机构的帮助下将各个部门的排序合并成为政府的总体排序。按优先顺序配置资金。当所有的项目都按优先顺序排列之后，决策者就开始给排列在最优先位置的项目分配资金，直到当年可供分配的资金分配完为止。（二）零基预算的理念内涵从思想理念
12、来看，零基预算具有公认的优越性，李成威和杜崇珊（2020）认为如果将零基预算作为一种预算理念，则其具有强大的生命力。零基预算理念可以从以下几个方面理解：第一，战略目标导向理念。零基预算为与战略相一致的活动提供重点支持，旨在将规划阶段纳入预算过程，它被用于对需获得特定资源的项目运行的预算批准，这迫使组织建立跨越整个组织的目标（Ibrahim，2019）。这种理性决策的预算模式采用了自下而上的方式，希冀以此融合基层部门的信息优势和决策部门的整体战略部署，从而让各项支出与政府的优先级相契合（李成威和杜崇珊，2020）。迫使成本中心确定他们的任务和优先事项，这有助于使资源分配与战略目标保持一致（Bai
13、n&Company，2013）。零基预算编制过程会迫使有关人员深入思考经济社会发展和公共产品提供的战略重点，认真分析各项财政活动的资金需求、成果与要达到目标（包括短期和长期目标）的关联度（杨斌，2021）。第二，优先性排序理念。零基预算核心含义是根据公共项目的重要性确定预算安排的优先性（Hammond and Knott，1980），核心价值之一便是其优先性选择的机制，这是克服传统基数预算下的部门利益固化弊端的举措。因此，借鉴零基预算理念，核心事项就是对备选支出项目进行优先性甄选（杨斌，2021）。第三，支出审查理念。零基预算理论要求全面审查项目和活动，包括寻找替代方案，以实现主要目标（Ibr
14、ahim，2019）。支出审查与零基预算的理念和核心策略相契合，强调对基准支出进行系统和深入的审查。零基预算审查既有支出项目、对支出进行优先级排序的理念和核心策略一直影响着预算改革的进程（李成威和杜崇珊，2020）。（三）零基预算与传统增量预算的比较“零基预算”与“增量预算”是两个相对的预算编制概念，核心的差异是对“基数”的不同假定和参考方式，以及由此形成的不同理念、方法和预算程序。传统的“增量预算”，也称“基数预算”，一般以上一年财政支出为基数，适当考虑一定增长比例分配资金，预算基数的形成和预算增量的决定都主要依赖于政治上的讨价还价（Macmanus and Shafritz，1998；马骏
15、、叶娟丽，2004）。预算“基数”由预算管理66FISCAL SCIENCEVol.90 No.6 2023FISCAL SCIENCEVol.90 No.6 2023表 1增量预算与零基预算比较预算方法增量（基数）预算零基预算对“基数”的假定1.上年的每个支出项目均为必要且开支水平合理2.上年的每个支出项目在下一年将仍然需要3.现有活动以及工作方式都以相同的方式继续1.历史支出代表既有分配渠道、结构和利益格局，都需要逐笔重新进行评价审查2.没有项目会自动包含在下一个年度预算中优点1.因为预算事项前后的连贯性强，基数法有其一定的合理性2.以前一年的预算为起点简化了预算过程3.预算是稳定的，并且
16、变化是循序渐进的4.系统相对容易操作和理解1.可避免历史期预算活动中的不合理因素影响2.能够灵活应对内外环境的变化3.预算编制更贴近预算期经济活动需要4.为决策者了解预算项目提供了更多和更高质量的信息，有助于增加预算编制透明度，有利于进行预算控制缺点1.预算数额会受到基期不合理因素的干扰，可能导致预算不准确2.不利于调动各部门达成预算目标的积极性3.鼓励将预算全部用光以便明年可以保持相同的预算1.预算编制工作量较大、成本较高2.对预算主体和制度基础要求高，对预算沟通的要求更高3.预算编制的准确性受管理水平和相关数据标准准确性影响较大历史经济活动形成，但不是单纯的历史支出数据，更代表既有的分配渠道、结构和利益格局。因为预算事项前后的连贯性强，基数法有其一定的合理性，简化了预算过程，但这种简化所节省的时间并不能弥补渐进预算制度浪费支出的特点，特别是在经济不确定的时期（吴端贤，2014；Ibrahim，2019；White，1994）。另外，就像“计划-项目”预算和零基预算一样，只要是强调预算合理的预算编制模式改革一定会失败，原因是强调预算理性的预算模式往往忽视了比如渐进预算这种预算编制方法