1、税收征管与企业社会责任 基于“金税三期”的证据金智黄承浩（西南财经大学会计学院）【摘要】企业与政府之间“以捐避税”的隐性契约，使企业社会责任的公益性蒙上了阴影。本文以“金税三期”的实施为自然实验，采用双重差分法检验税收征管效率的改善如何影响企业社会责任。结果发现，“金税三期”的实施限制了企业避税行为，打破了企业与政府之间“以捐避税”的隐性契约，从而降低了企业社会责任的履行（.）；并且，在征税能力弱的地区、避税动机强的企业中，该结果尤为明显；在进一步分析中，我们发现“金税三期”的实施主要减少了企业非市场化的社会责任，而不是挤出了企业的正常性社会责任，并且企业社会责任的减少也并非出于现金流能力的下
2、降。这说明“金税三期”通过征税效率的提高，抑制了企业“以捐避税”的寻租行为，规范了企业社会责任的履行。本研究丰富了税收征管和企业社会责任的相关研究，为“金税三期”的实施提供了支持证据。【关键词】企业社会责任；税收征管；金税三期；企业捐赠；隐性契约一、引言纳税是国家法律规定企业必须履行的义务，是企业履行社会责任的传统方式。随着商业文明的进步，人们对企业社会责任提出了更高的要求，企业社会责任不再局限于纳税，还包括环境保护的责任，员工权益的保护以及社会慈善捐赠等要求。任何一种社会责任的承担，都会使企业耗费不菲的成本。企业纳税、环境保护、员工权益保护可以理解成法律强制规定的结果，而慈善捐赠则是企业自愿
3、性行为。在理性经济人假定的前提下，企业作为一个经济组织，通常以利润最大化或股东价值最大化为主要目标，理应尽量规避社会责任履行的成本。而现实却是企业热衷表现出积极承担社会责任的正面形象。为何追逐利润的企业会自愿耗费成本去捐赠呢？一些文献揭示了企业捐赠的道德光环背后所隐匿的战略动机，发现慈善捐赠能为企业带来积极的广告营销效应、公关效应、声誉效应，还能为企业获得隐性的政治保护和道德资本积累（，；和，；，；等，）。纳税和捐赠同属于企业承担社会责任的方式，都需要耗费成本。两者的主要区别为，纳税是法律强制规定的责任，而慈善捐赠自带的道德光环能为企业带来战略收益。如果可以选择，企业有动机以捐赠替代纳税来承担
4、社会责任。一些文献尝试通过考察企业纳税与捐赠之间的关系，以期揭示税收征管的公平性和企业社会责任履行的真实动机。等（）和 和 （）的研究发现，企业承担社会责任越多，企业纳税反而越少，两者存在替代关系。李增福等（）更直接地指出了我国民营企业“以捐避税”的现象，发现民营企业捐赠的目的是为了向政府换取税收方面的好处。当然，也有一些研究发现了相反的结果。和 （，）和 等（）基于利他理论的研究发现，企业承担社会责任意味着企业的社会责任意识强，这种责任意识会使企业更少规避纳税义务，所以企业承担的社会责任越多，企业纳税动机也越强，即企业社会责任履行和纳税是促进关系。关于企业纳税与社会责任履行之间的关系是互为促
5、进，还是相互替代，现有研究仍然处于争议的阶段。上述文献在考察企业纳税与企业社会责任（或捐赠）本文英文版刊发于中国会计学会英文期刊 第 卷第 期（年 月）。本文受到教育部人文社会科学研究规划基金（）和四川省社会科学研究规划项目（）的资助。通讯作者：黄承浩，。之间的关系时，假定政府税收征管效率在时间和空间维度均无差异。然而事实上，企业纳税内生于税收征管效率，税收征管效率又取决于税收征管设施的有效性。所以，企业与政府达成“以捐避税”的隐性契约，并非一定是税收征管腐败的结果，还可能是税收征管基础设施落后的无奈之举。我们需要一个征税设施突然改善了征税效率的外生冲击，来检验税收征管效率改进如何影响企业捐赠
6、，以使我们更清楚地认识企业捐赠到底是出自社会公益责任的履行，还是变相的政治寻租行为。近年来，我国政府实施的“金税三期”工程，通过大数据、云计算等信息技术的应用，大幅提升了税收征管效率。而且，“金税三期”工程采取分批试点、逐步推行的实施方式，为本文采用多期双重差分法检验税收征管效率变化如何影响企业社会责任提供了天然的自然实验。我们以“金税三期”实施为外生冲击，检验征税基础设施如何通过改进税收征管效率而影响企业社会责任履行，除了丰富现有企业社会责任相关研究，至少还有以下两个方面的优势：一方面，通过解决内生性影响，揭示企业纳税与社会责任履行之间到底是相互促进还是相互替代的关系；另一方面，揭开我国企业
7、捐赠背后的真实动机，帮助政府科学规范企业社会责任的履行，防止企业通过策略性社会责任履行误导利益相关者，促进我国企业商业伦理的健康发展。慈善捐赠是企业社会责任履行的重要内容。我们预期“金税三期”的实施会抑制企业捐赠，其理论逻辑是：我国企业税负繁重，企业避税动机强烈（范子英和田彬彬，；刘行等，）。企业会通过各种手段掩盖其税收规避行为，以降低被税务稽查的可能性，而捐赠可成为企业合理化其避税行为的工具（李增福等，）。从政府角度而言，政府征税是为了向社会提供公共产品的财政需要，而企业捐赠能缓解政府的公共财政压力。既然政府通过征税和企业捐赠都能达到同样的公共财政目的，那么在企业避税严重且征税稽查成本高的情
8、况下，政府就有动机利用征税的自由裁量权与企业达成“以捐避税”的隐性契约 地方政府通过降低税收稽查力度来换取企业捐赠。然而，“金税三期”的实施，通过大数据和信息技术的应用，大幅提高了税收征管的能力，并限制了税务稽查执法的自由裁量权。这将打破地方政府与企业之间“以捐避税”的隐性契约，抑制企业“以捐避税”的动机，从而促使企业减少捐赠。所以，理论上，“金税三期”工程的实施会通过加强税收征管而抑制企业社会责任的履行。本文以 年中国民营上市公司为研究对象，采用双重差分法进行实证分析，结果发现，“金税三期”工程的实施，通过提高税收征管效率打破了企业与政府之间“以捐避税”的隐性契约，促使企业减少了社会责任履行
9、，该结果通过了平行趋势分析、安慰剂检验及其他稳健性分析；并且，在征税能力弱的地区以及避税程度高的企业中，“金税三期”更能抑制企业避税，从而使企业社会责任减少更明显，这说明“金税三期”对税收征管效率的提高，能够加强政府规范企业社会责任的能力。由于企业社会责任动机较为复杂，本文进一步探讨了“金税三期”对社会责任类型的影响，结果发现，征税信息技术的提高主要减少了企业的非市场化社会责任，并没有挤出企业的正常性社会责任。此外，本文的中介效应检验排除了“税负增加通过降低企业现金流而挤出社会责任承担”的替代性假设。本文的结果表明“金税三期”通过提高税收征管效率，消除了税务监管者接受“以捐避税”的无奈之举，抑
10、制了企业“以捐避税”的寻租行为，规范了企业社会责任承担，促进了商业伦理的健康发展。本文的主要贡献：其一，等（）、和（）从风险管理的角度解释了企业纳税与社会责任履行之间的替代关系。李增福等（）从制度寻租的角度考察了企业捐赠与纳税之间的替代关系。本文以“金税三期”实施为自然实验，检验征税基础设施的改进如何通过提高税收征管效率影响企业社会责任的履行，从税收征管设施改善的新视角丰富了企业社会责任研究，为理解企业纳税与社会责任之间的替代关系提供了新思路，对进一步引导、规范企业社会责任行为以及税收征管的制度设计都具有一定的指导意义；其二，等（）、肖红军等（）、胡珺等（）研究指出，企业的策略性捐赠是一种伪社
11、会责任行为，掩饰了企业社会责任履行的不足，误导利益相关者对企业的价值判断。本文以“金税三期”实施为外生冲击，在排除了内生性影响之后，从税收征管的角度揭示了我国企业捐赠背后隐匿的非道德动机，促使利益相关者正确理解我国企业社会责任行为；其三，现有文献从税收竞争、招商引资和寻租腐败的角度分析税收征管动机。本文从税收征管基础设施改善的新视角揭示了地方放松税务执法受征税硬件设施落后的影响，加深了我们对税务执法的理解，为增加税收征管基础设施投资和提高税务稽查信息化提供了支持证据。二、制度背景与理论分析（一）制度背景企业的偷税、漏税行为严重影响了国家经济增长和社会整体福利水平。根据国家税务总局调查，仅 年中
12、国企业年度避税金额就高达 亿元左右。国家税务机关一直在人力资本和信息技术两方面不断地增加投入，以提高税收征管效率。在人力资本的投入方面，从 到 年，中国税务工作人员从.万增加到.万；而法人单位从.万个增加到.万个，其中企业数量从.万家增加到.万家，可见人力投入的增加远不及企业数量的增长。在信息技术投入方面，中国政府于 年开始推广“金税工程”，以逐步提高税收征管系统的信息化建设。在 年期间，“金税一期”工程先后在全国 个城市试点，重点推广增值税交叉稽核系统；其后，国家税务总局启动了“金税二期”工程建设，以修补“金税一期”工程在增值税征管中的缺陷和不足。这两期的“金税工程”主要针对增值税的征收管理
13、，仅仅覆盖增值税防伪税控系统。随着征管对象日趋增多，涉税信息日益复杂，征税稽查难度大幅增加。无论在课税对象的覆盖方面，还是涉税信息的搜集、处理方面，“金税二期”工程的技术和质量都远未达到税收征管的预期要求。面对复杂而繁多的税种和数量快速增长的企业单位，政府部门意识到，税务公务员规模已经相当庞大，再通过增加税务人员来提高税收征管效率这条路显然行不通，应将重点转到加强征税系统信息化建设方面中去。为此，中国税务总局决定在前两期金税工程的基础上，继续推出“金税三期”工程。相比于前两期的金税工程，“金税三期”工程充分利用大数据、云计算等新技术手段，大幅提高了涉税信息的搜集、处理和防伪能力。具体体现为：首
14、先，“金税三期”工程实现了“一个平台，两级处理”，其构建了统一的技术平台，涉税信息在各税务部门、各涉税环节可以顺畅流转，既实现了涉税数据的交叉审核和流程监控，又实现了涉税信息在税务总局和地方税局的集中处理。这大大降低了地方税务机关税收征管的自由裁量权，有效抑制了税收征管的腐败问题；其二，“金税三期”工程实现了“三个覆盖，四个系统”，全面覆盖各类税种，监测各个交易环节且不受地域约束，联接国税、地税及其他相关部门（工商、社保和银行等）的信息共享；其三，国税局基于互联网，借助大数据和云计算的技术来搜集和分析涉税信息，大幅提高了信息的及时性、准确性和广泛性，使税收征管效率得以飞跃式提高。这极大地增加了
15、企业偷税漏税的难度，抑制了企业的避税动机。（二）理论分析和假设推导政府拥有向企业征税的自由裁量权，企业拥有社会责任履行方式的选择权。基于“资源互换理论”，政府征税力度与企业捐赠意愿之间能够达成互利互惠的交易行为。但是，“金税三期”工程的实施，提高了税收征管效率，限制了税务稽查执法的自由裁量权，从而打破企业与地方政府之间“以捐避税”的隐性契约，进而促使企业捐赠减少。接下来，本文将具体分析政府与企业如何达成“以捐避税”的隐性契约，“金税三期”工程又如何通过提高税收征管效率而抑制“以捐避税”，进而促使企业减少捐赠。税收是政府公共财政资金的主要来源，政府会采取各种手段加强税收征管效率，防止企业逃税，以
16、充实财政收入。对企业而言，税收是企业重要的费用支出，税费支出越大，对企业价值的损耗就越大，企业通常会采取各种手段进行税收规避（张敏等，）。企业能否成功避税以及多大程度避税，取决于税收征管效率，而税收征管效率又依赖于征税系统基础设施的完善。根据上述制度背景的分析，征税系统基础设施的建设和完善不仅依赖互联网和计算机技术的发展，还需要多个部门（银行、工商局、社会保障部、证券监管部等）协同下的信息共享。该系统对信息技术要求高，建设周期相当长，需要不断探索、测试和调试。在征税基础设施落后的情况下，企业避税手段多，税务机关稽查企业偷税或漏税行为需要较高的成本。从政府财政收入的经济效益而言，税务部门实行严格的税收征管并非最优的经济决策，一定程度地放松税收征管来向企业换取其他形式的收入，对政府财政收入反而更有利。政府征税和企业避税是一个长期的重复博弈过程。在这个重复博弈过程中，政府与企业之间将以税收征管效率为约束条件，自发演化出一种互惠的隐性契约。互惠交换是最为普遍的社会活动。企业与政府之间存在广泛的互惠交换，尤其在政府对经济控制严重的市场，企业与政府通过各种隐性契约维持两者之间的互惠行为（，；等，；