1、理论研究THEORY RESEARCH中国总会计师月刊118自2012年财政部发布行政事业单位内部控制规范（试行）以来,在各级财政部门、业务主管部门的指导下,各级各类行政事业单位的内控意识逐步提高,内控体系日趋完善,防范经济风险、规范权力运行、提高会计信息质量的内控目标基本实现。虽然行政事业单位内部控制规范（试行）第60条明确要求“单位应当对内部控制建立与实施情况进行内部监督检查和自我评价”,财政部也下发了关于开展行政事业单位内部控制基础性评价的通知,但是,由于国家尚未发布行政事业单位监督评价方面的指引,行政事业单位对内控评价工作没有引起足够的重视,大多数单位没有做过系统性的内部控制评价工作；
2、有的单位虽然做了内控评价工作,但是评价内容不够规范,效果也无法令人满意。相比企业内部控制规范体系,财政部等五部门不仅发布了企业内部控制基本规范以及18项应用指引来指导企业内控建设,还发布了企业内部控制评价指引企业内部控制审计指引两项配套指引,构建了企业、注册会计师和有关监管部门三位一体的内外部评价监督体系,为企业完善内部控制规范提供了重要保证。其中,企业内部控制审计指引为注册会计师执行内部控制审计业务提供了执业准则,企业内部控制评价指引为企业管理层实施内部控制自我评价提供了标准。高校等行政事业单位可以参考企业内部控制审计和评价指引,以行政事业单位内部控制规范（试行）为标准,结合单位自身实际,确
3、定内部控制的评价目标、评价依据、评价范围、评价内容、工作流程,认定内部控制缺陷,进一步提高单位内部控制的规范性。一、高校实施内部控制评价的目标以评促改、以评促建是所有评价工作的目标。高校内部控制评价的具体目标,可以归纳为：通过对高校内部控制设计的合理性和执行的有效性实施评价分析,发现内部控制中存在的问题,提出改进的意见和建议,进一步推动学校内部控制规范建设,提高学校防范和管控风险能力,逐步实现管理规范化、规范制度化、制度流程化、流程信息化,提升学校治理体系和治理能力现代化水平。二、高校实施内部控制评价的依据不论是审计工作,还是评价工作,都需要有参照依据。就内部控制评价而言,其依据具体分两类,一
4、类是内部控制规范如何建设的依据,一类是内部控制如何评价的依据。对高校的内部控制评价工作而言,主要的依据有下述几项。（一）高校实施内部控制规范建设的依据(1)财政部发布的有关内部控制建设规范。如行政事业单位内部控制规范（试行）财政部关于印发行政事业单位内部控制报告管理制度（试行）的通知财政部关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见等。(2)行业主管部门和省级财政部门发布的有关内部控制建设规范。以高校为例,教育部作为行业主管部门,发布了关于做好实施工作的通知,以及教育部直属高校经济活动内部控制指南（试行）等。以浙江省为例,对行政事业单位实施内部控制评价工作的探讨以公立高校为例 郁小华 吴雪婷
5、 齐广媛 陶其高摘要：经过近10年的努力，我国行政事业单位大多按照行政事业单位内部控制规范（试行）的要求，建立并逐步完善了内部控制体系，发挥其应有作用。但是由于没有行政事业单位内部控制评价指引可供参考，行政事业单位内控评价工作，特别是对单位内控整体评价工作没有引起足够重视，一定程度上影响了内部控制规范的进一步完善。行政事业单位内部控制评价可以参考企业内部控制评价指引和企业内部控制审计指引，以行政事业单位内部控制规范（试行）为标准，确定高校实施内部控制的评价目标、评价依据、评价范围、评价内容、工作流程，认定内部控制缺陷，提出整改建议。关键词：内部控制评价 缺陷认定 行政事业单位 高校理论研究TH
6、EORY RESEARCH119202301 总第234期浙江省财政厅、浙江省审计厅、浙江省人力资源和社会保障厅联合发布了关于加强行政事业单位内部控制建设的通知,浙江省财政厅编印了浙江省省级行政事业单位内部控制指引等。(3)与内控相关的党纪党规。以高校为例,主要有中国共产党普通高等学校基层组织工作条例关于坚持和完善普通高等学校党委领导下的校长负责制的实施意见中共中央组织部中共教育部党组关于印发普通高等学校党委常务委员会会议和校长办公会（校务会议）议事规则示范文本的通知等。以浙江省为例,中共浙江省委办公厅印发了关于贯彻执行普通高等学校党委领导下的校长负责制的若干意见等。(4)各高校自身制定发布的
7、相关内部控制制度。（二）高校实施内部控制评价工作的依据就高校而言,目前实施内部控制评价工作的依据主要有中国内部审计协会发布的第2201号内部审计具体准则内部控制审计。当然,我们也可以把财政部发布的关于开展行政事业单位内部控制基础性评价的通知作为评价依据。目前,还可把企业内部控制评价指引作为参考。另外,还有国家、省、教育主管部门及学校与内部控制和审计相关的其他规范及标准。三、高校实施内部控制评价的范围内部控制评价的范围包括单位层面的内部控制和业务层面的内部控制两大类,具体如下所述。（一）学校层面内部控制相关体系建设及运行情况包括但不限于：内部控制组织是否合理完善并高效运作,权力运行机制设计是否合
8、理并顺畅运行,内部机构职能与岗位责任是否厘清,内控信息化是否规范先进等。（二）学校业务层面内部控制相关体系建设及运行情况包括但不限于：是否根据各业务需遵循的相关法律法规与政策文件,梳理学校各业务事项的流程与权限、合理分离各业务不相容岗位职责、绘制各业务流程图、设计各业务的表单票据,有无建立各业务的风险控制矩阵、形成各业务的内部管理制度并形成手册。（三）学校内部控制信息化建设及运行情况包括但不限于：是否将风险点、防控措施、流程等固化内嵌至学校相关业务信息系统中,实现学校内部控制规范体系的信息化落地。四、高校实施内部控制评价的内容高校实施内部控制评价的内容是对高校实施内部控制评价范围的具体化和明确
9、化。具体而言,高校内部控制评价的主要内容有下述几方面。（一）内部控制建设是否遵循基本规范高校单位层面和业务层面是否建立风险评估机制,在分析风险隐患的基础上,制定风险应对策略,梳理业务流程,明确业务环节,运用不相容岗位相互分离、分级授权审批、归口管理等内部控制基本方法,建立健全本单位内控体系并组织实施。（二）内部控制规范是否全面高校内部控制规范是否实现单位层面和业务层面全覆盖,是否贯穿经济活动全过程,是否将全员纳入内控范围。（三）内部控制重点是否突出高校内部控制规范是否在考虑全面性基础上,综合考虑经济性,重点关注单位重大政策落实、重要经济活动、重大经济风险、关键部门和岗位方面。（四）内部控制是否
10、建立制衡机制高校内部的经济业务部门管理、不相容岗位职责分工、经济业务流程等方面是否建立相互制约和相互监督机制,风险点分析是否精准、流程是否涵盖风险点、岗位设置是否合理。（五）内部控制是否及时更新内部控制规范是否随着外部工作环境的变化、学校机构职能设置的变动、经济经营活动的拓展和内部管理要求的细化,进行不断修改与完善。（六）内部控制规范执行情况在评价期间,高校是否持续、全面执行了单位层面和业务层面的内部控制,执行是否有效。（七）内部控制的信息化建设及其运作情况与内部控制相关的信息系统是否安全、可靠,各信息系统之间是否相互关联,内控过程中的信息收集、处理和传递是否及时、顺畅、高效。五、高校实施内部
11、控制评价的工作流程内部控制评价工作可以概括为以下三个阶段。（一）评价准备阶段(1)成立评价工作小组。作为内控评价的主体责任部门,高校审计处负责建立内部控制评价工作小组。当内部评价资源有限时,可以聘请校内外专家参与评价工作,审计处要做好内控评价的回避工作和评价质量监控工作。(2)确定内控评价方案。评价工作小组根据学校内控建设情况、上一次内控评价中存在的问题和整改情况、内控环境的变化情况,结合自身的内部控制结构要素,针对高风险领域和重要业务事项,制定内部控制评价工作方案。评价工作方案应包含评价目标、评价依据、评价范围、评价内容、人员组织、进度安排等要素。理论研究THEORY RESEARCH中国总
12、会计师月刊120(3)收集评价所需信息。评价工作小组要求被评价部门至少提供如下资料：内部控制手册；最近一次风险评估形成的报告；各内控事项审批权限划分图；各内控事项不相容岗位相分离图；各内控事项流程图；各内控制度；将风险点、防控措施、流程等固化内嵌的内控信息系统。（二）评价实施阶段1部门自评各部门对照本部门职责,对各自涉及的内部控制的设计及执行情况进行自我评价,形成本部门内部控制自我评价报告,并按规定提供评价工作小组所需资料和内部控制自我评价报告佐证材料。2评价工作小组检查及缺陷认定评价工作小组在审阅内部控制手册内部控制自我评价报告基础上,合理分配评价工作,运用各种审计评价方法现场检查测试内部控
13、制设计适当性和执行有效性的具体情况,填写设计适当性评价底稿执行有效性评价底稿,记录相关评价测试工作。前者主要评价各内控规范设计是否满足单位管理要求和适应管理要求的变化,后者主要评价各项内控规范是否执行到位并达到预期控制要求。评价工作小组根据评价测试情况,初步认定发现的内部控制缺陷,形成现场评价结论,将初步评价结论反馈至被评价部门；针对被评价部门提出的异议,评价工作小组应根据情况开展必要的复核,做出准确的认定。经被评价部门核实确认后,形成单位层面的内部控制评价报告征求意见稿并征求意见。（三）报告与整改阶段评价工作小组甄别吸收被评价单位针对评价报告征求意见稿的意见后,编制完成内部控制评价报告。评价
14、报告应针对各项缺陷提出整改建议并跟踪整改落实情况；各项缺陷相关责任部门应根据内部控制评价报告的要求,在规定的时间内将内部控制缺陷整改计划上报评价工作小组,整改计划中应包含风险成因分析、整改时间安排、整改措施说明、整改责任岗位及责任人等内容。整改工作结束后,内部控制缺陷相关单位应以内部控制缺陷整改情况报告的形式书面通报整改结果。影响严重的,应当移交纪检监察部门。各部门根据评价结果,制定并执行改进,及时更新内部控制手册。六、高校内部控制缺陷的认定内控缺陷认定不仅是内控评价工作的成果,也是进一步完善内控建设的方向。从大的方面来说,如果单位的内部控制不能实现内控目标,就可以认定内控有缺陷。具体来讲,可
15、以根据缺陷所涉及业务的性质及严重水平、直接或潜在负面影响的性质及影响的范围等因素,将高校的内控缺陷划分为重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。根据高校职能和经济活动、内控规范设计和执行现状,各类缺陷列举如下。（一）重大缺陷重大缺陷,是指那些可能导致学校严重偏离控制目标,对学校事业发展产生严重影响的缺陷。如：决策、执行、监督三权未合理分设,造成决策错误,影响学校可持续发展、贪污腐败、国有资产流失；重要、复杂决策未咨询专业意见,造成决策失误,导致失去发展机遇、重大财产损失；不相容岗位未分离,导致管理舞弊、监守自盗、重大财产损失；收支审批权限设置不合理,导致收入未入账、设立小金库、支出浪费严重；未按部门预算
16、控制数编制校内预算,造成预算失控、负债过重、资金链断裂；弄虚作假,造成会计信息严重失真等。（二）重要缺陷重要缺陷,是指那些偏离程度和经济后果低于重大缺陷,但仍有可能影响学校事业发展,导致学校偏离控制目标的缺陷。如：学校内部控制领导小组、内部控制工作小组、内部控制评价与监督小组设立不完善、未正常开展工作,导致内控规范建设不完善,管理效率低下；风险评估不到位,未及时完善内控规范,管理中存在较大漏洞；赋予内部审计机构和内审人员决策、执行职能,造成审计监督不到位；议事规则和议事清单、决策程序不清晰明确,造成决策迟缓；部分收入未及时入账,造成会计信息失真；列支没有预算的支出,造成支出超预算等。（三）一般缺陷一般缺陷,是指除上述两种缺陷外的其他缺陷。如：采购、合同签订等业务流程设计复杂、不合理,流程不明晰、未及时更新、与制度规定不符,导致工作效率低下；机构职能设置重复、缺失,影响相关工作效率；合同履行跟踪不够到位,履行进度未全面掌握；资产清查盘点工作未全面落实,资产家底不清；预算绩效管理不到位,资金使用绩效不高；内部控制信息化水平不高,未实现互联互通等。参考文献：1行政事业单位内部控制规范（试行）