1、1953 年，利特尔顿（A.C.Littleton）在 会计理论结构 一书中指出，“充分披露所有重要和重大的会计信息是财务报表的一个重要规则”，这是重要性（materiality）作为会计信息质量要求的雏形。此后，财务会计理论关于重要性的研究与关于财务报告目标和会计信息质量特征的研究一起构成概念框架的重要研究对象。作为财务报告中广泛使用的约束性概念，重要性在企业参照具体会计准则编制财务报表的过程中发挥着最后一道防线的作用不重要的信息即便准则有要求也与使用者不相关，无需确认、计量和披露；重要的信息即便准则没有要求也因为与使用者决策相关而必须确认、计量和披露。近年来，随着企业价值创造理念的嬗变和利
2、益相关者对可持续发展信息需求的增加，信息披露的范围不断扩张，重要性概念及其应用也在悄然改变。本文将研究背景从财务报告延伸至可持续发展报告，递进探讨信息披露中重要性概念的应用。本文的研究旨在为企业通过重要性判断减少刻板或冗余披露，提升财务报告和可持续发展报告的编报水平和报告质量提供思路和方法。一、财务报告中的重要性1.重要性的定义。财务报告概念框架对重要性概念的研究始于1980年美国财务会计准则委员会（FASB）发布的 财务会计概念公告第2号会计信息质量特征（SFAC No.2）。SFAC No.2将重要性定义为“根据实际情况，如果会计信息的遗漏或错报很可能使依赖该信息的理性人的判断发生改变或对
3、其产生影响，这种遗漏或错报程度就是重要的”。SFAC No.2认为重要性是对财务报告的一种约束，必须与会计信息质量特征（尤其是相关性和可靠性）放在一起考虑。准则制定机构无法给出普适的重要性标准，但会致力于在具体准则层面提供一些量化的重要性标准以指导企业操作（FASB，1980）。国际会计准则委员会（IASC）在1989年发布的概念框架 编制和列报财务报表的框架（1989 版 CF）中对重要性的论述与SFAC No.2类似，但其认为重要性只是相关性的一个方面，与其他信息质量特征无关。2010年，国际会计准则理事会（IASB）与FASB联合修订概念框架（IASB发布的称2010版CF，FASB发布
4、的称SFAC No.8-C1&C3），将重要性定义为“如果遗漏、错报某个信息将影响财务报告使用者根据特定报告主体财务报告所做的决策，该信息就具有重要性”。在这次修订中，IASB和FASB统一了对重要性的认知：一是重要性是相关性的一个方面，不重要的信息不会影响使用者的决策；二是重要性是个别主体层面的考虑，准则制定机构在制定具体准则时无法为重要性规定统一的量化阈值，也无法预先决定特定情况下什么是重要的（FASB，2010）。2018 年，IASB 再次对概念框架进行修订（2018 版CF），将重要性定义修改为“如果能够合理预期遗漏、错财务报告与可持续发展报告中的重要性及其应用【摘要】本文探讨了财务
5、报告和可持续发展报告中的重要性，研究表明：重要性以对使用者决策有用为目标，是确保信息披露在个别主体层面保持相关性的关键因素。重要性的应用允许甚至鼓励个性化、动态化的判断方法和披露内容。在此基础上，财务报告和可持续发展报告中的财务重要性主要满足通用目的财务报告主要使用者的信息需求，二者互为补充，共同提供有助于评估企业价值的财务相关信息；而影响重要性主要满足受影响利益相关者的信息需求，旨在提供有助于评估企业经营外部性的可持续发展相关信息。影响重要性与财务重要性之间存在交互作用，识别和评估影响重要性是识别和评估财务重要性的必要前提。总体来看，兼顾影响重要性和财务重要性的双重重要性是可持续发展报告的最
6、优选择，但对于双重重要性的评估和披露，亟需可持续发展准则制定机构制定完备的规则以指导企业具体操作。【关键词】重要性；财务重要性；影响重要性；双重重要性【中图分类号】F275【文献标识码】A【文章编号】1004-0994（2023）04-0003-9叶丰滢（副教授），黄世忠（博士生导师）【基金项目】中国会计学会2022年度重点科研课题“具有中国特色的可持续披露准则体系制定与实施问题研究”（项目编号：2022KJA08）【作者单位】厦门国家会计学院，厦门 3610052023.04财会月刊3DOI：10 19641/j cnki 42-1290/f 2023 04 001定性因素包括主体特定的因素
7、和外部环境因素定量因素主要使用者的共性信息需求IFRS的要求Step 1识别Step 2评估Step 3组织Step 4审查在草拟的财务报表中组织信息审查草拟的财务报表图 1 重要性判断过程报或模糊某个信息将影响财务报告主要使用者根据特定报告主体财务报告所做的决策，该信息就具有重要性”。与2010版CF相比，2018版CF对重要性定义做出了一个重大调整，即强调重要性是针对财务报告主要使用者（包括投资者、债权人和其他借款人）的概念，主体有关信息重要与否的决策旨在反映财务报告主要使用者而非其他使用者的需求（IASB，2018）。同年，FASB 也对 SFACNo.8-C3 进行了修订，但将重要性定
8、义改回到 SFACNo.2的版本。FASB对此的解释是，SFAC No.2的定义与美国最高法院有关重要性的定义一致，也与公众公司会计监督委员会（PCAOB）和美国注册会计师协会（AICPA）的审计准则对重要性的定义一致。至此，IASB和FASB有关重要性的定义不再等效（FASB，2018）。与FASB在重要性定义上的差异也促使IASB思考一个棘手的问题，即国际财务报告准则（IFRS）中的要求（IASB认为具有重要性的信息）如果与司法管辖区当地法律法规的要求不一致该如何处理。IASB最终决定，承诺遵循IFRS的主体提供的信息不得少于IFRS的规定，即便当地法律法规允许主体不提供。但IFRS并不禁
9、止主体披露当地法律法规要求的额外的信息，即便IFRS认为这些信息不重要。可见，IASB希望IFRS的要求能够作为企业层面应用重要性概念的“最低标准”，继而叠加各司法管辖区法律法规的要求，这对IASB及其发布的IFRS而言确是当下的最优解。综上，从财务报告概念框架有关重要性定义的演进过程可以看出，尽管IASB和FASB基于各自立场最终做出了不同的选择，但总体上它们给出的重要性定义都强调重要性是个别主体层面确保信息相关性的一个方面，因此应该是个性化的。2.重要性的判断过程。与定义相比，重要性概念应用更大的难点在于企业究竟应如何在编制财务报表的过程中进行重要性判断。2017年9月，IASB发布了 国
10、际财务报告准则实务公告第2号进行重要性的判断（IFRS实务公告2），旨在为报告主体依据IFRS编制通用目的财务报表时进行重要性判断提供指导。该实务公告提出了一个包含四个步骤的重要性判断过程（materiality process），描述主体如何在确认、计量、列报、披露的过程中评估信息是否重要，如图1所示（IASB，2017）。步骤1：识别。即识别有可能是重要的信息。这个步骤首先应考虑具体会计准则的要求，因为IASB在制定准则时已经识别了预期应满足的各种主体的各种财务报告主要使用者在各种情况下的需要。其次是考虑准则没有规定的财务报告主要使用者的共性信息需求。在准则的要求之外，还应提供那些能够帮助
11、财务报告主要使用者理解主体的交易、其他事项或状况对主体财务状况、财务业绩和现金流量影响的信息。总之，重要性判断的第一个步骤旨在输出一系列潜在重要的信息。步骤2：评估。即评估步骤1识别的信息是否重要。在实施步骤2时，主体应考虑其财务报告主要使用者在根据财务报表做出向主体提供资源的决策时，是否合理预期会受到这些信息的影响。信息重要与否的判断可以基于事项的性质或规模或二者兼而有之，因此，判断可能涉及对定量因素或定性因素的考虑。对定量因素的考虑指的是通过度量交易、其他事项或状况对主体财务状况、财务业绩和现金流量影响的大小来评估信息从数量上是否重要。主体进行评估时，不仅要考虑已确认项目的影响规模，还要考
12、虑未确认项目（如或有负债或或有资产）的潜在影响规模。至于采用哪些报表项目或指标（常见如收入、利润、资产负债率、经营活动现金净流量等）进行度量，因主体而异，取决于主体财务报告主要使用者关心哪些方面的信息。对定性因素的考虑指的是基于交易、其他事项或状况的特征，或者交易、其他事项或状况所在外部环境的特征来评估信息从性质上是否重要。主体进行评估时，不仅要考虑其自身特定的因素（如关联方的参与、交易或其他事项或状况的不常见或非标准特征、预期之外的趋势变化等），还要考虑外部环境因素（如主体所在的地理位置、所在行业、主体经营所处的经济环境状况等）。实践中，上述两类定性因素通常应一并考虑。重要性因素之间虽然没有
13、等级之分，但进行重要性评估时，主体一般可先考虑定量因素。如果主体仅根据交易、其他事项或状况的影响规模就可以将某个信息判定为重要，就不需要根据其他因素进行进一步评估。在这种情况下，定量阈值（包括评估规模所用度量的特定水平、比率或数量）是进行重要性判断的有用工具。但定量评估并不总是可行的，一些非数字信息只能从定性角度进行评估。一般在综合定量因素和定性因素进行评估时，定性因素的存在会降低定量因素的阈值，即定性因素越显著，达到重要性水平所要求的定量阈值就越低。当然，在有些情况下即便存在定性因素，主体也会因为特定4 财会月刊2023.04信息对财务报表的影响很小而认为其不重要。总体来看，主体可以根据一个
14、或多个重要性因素确定某个信息是否重要。通常适用于某一特定项目的因素越多或者这些因素越重要，该项目就越有可能是重要的。重要性判断的第二个步骤旨在输出一系列初步判定为重要的信息。步骤3：组织。即以清晰、简洁的方式组织财务报表信息并向财务报告主要使用者传达。组织的具体原则包括：一是强调重要事项；二是根据主体自身的情况调整信息；三是尽可能简单、直接地描述交易、其他事项或状况，不遗漏重大信息，也不无谓地增加财务报表的篇幅；四是强调不同信息之间的关联；五是以适合信息类型的格式提供信息，如表格式或叙述式；六是以最大程度地提高各主体之间和各报告期间之间信息可比性的方式提供信息；七是避免或最小化财务报表不同部分
15、信息的重复；八是确保重要的信息不会被不重要的信息所掩盖。重要性判断的第三个步骤旨在输出草拟的财务报表。步骤4：审查。即审查草拟的财务报表，确定是否已识别所有重大的信息，是否以整套财务报表为基础，从各个角度和整体上考虑重要性。审查为主体“后退一步”提供了机会，使主体能够考虑其财务状况、财务业绩和现金流量的总体情况。在执行审查时，主体还可考虑如下因素：一是不同信息项之间的相关关系是否已被识别，若识别出信息之间存在新的关系，有可能导致某些信息升级为重要的信息；二是综合那些不重要的信息，评估把它们放在一起是否合理预期会影响财务报告主要使用者决策；三是财务报表中的信息是否以有效和可理解的方式被组织和传达
16、，重要信息有无被掩盖；四是财务报表是否公允地反映了主体的财务状况、财务业绩和现金流量。审查可能导致主体在财务报表中提供额外的信息，或进一步分解已识别为重要的信息，或将不重要的信息从财务报表中删除以避免其掩盖重要信息，或在财务报表中确认新的信息。重要性判断的第四个步骤旨在输出最终的财务报表。重要性判断的四个步骤不仅阐明了企业在编制财务报表过程中如何进行重要信息的识别和评估，而且规范了评估的过程和结果表述，本文认为IFRS实务公告2对重要性判断过程的要求明确表明IASB希望企业破除“对照清单”式的思维模式，更大程度地运用判断。从过往经验来看，不少企业非常机械地执行具体会计准则的要求，它们喜欢将准则的规定作为“对照清单”而非运用判断决定哪些信息是重要的，因为这么做可以更少地面临审计师、监管部门和财务报表使用者的诘责。IFRS实务公告2提出的重要性判断过程试图通过规范重要性判断流程的方式阻止“对照清单”现象的蔓延。比如重要性判断的第一个步骤就提出主体应对除准则规定之外的财务报告主要使用者的信息需求进行识别，这要求企业通过充分且持续的需求调研建立并更新这方面的知识；又如第二个步骤要求主体在运用定
