1、 关于我国政府会计报表合并问题的研究摘 要：以权责发生制作为基础，集中体现和反映政府的财务信息、可持续发展能力和偿债能力是权责发生制下的政府综合财务报告。权责发生制的综合财务报告的核心是政府合并财务报表，政府财务报表承载着政府许多的有用性财务信息。由于政府功能的多样性导致其管理下的各种机构形成了复杂的财务关系，其中合并问题最值得探讨。本论文首先对合并主体与被合并实体的作了简单的分析，接着对合并的具体内容进行详细分析，最后以合并财产负债表为例，分析政府财务报表合并流程。关键词：政府会计；政府综合财务报告；会计报表合并RESEARCH ON THE CONSOLIDATION OF GOVERNM
2、ENT ACCOUNTING STATEMENTSAbstract:On the basis of accrual basis, the comprehensive financial report of the government under accrual basis mainly reflects and releases the financial information, sustainable development ability and debt-paying ability of the government. The core of accrual-based compr
3、ehensive financial report is the government consolidated financial statements, which carries a lot of useful financial information of the government. Due to the diversity of government functions, the various institutions under its management have formed complex financial relationships, among which t
4、he merger issue is the most worthy of discussion. This paper first introduces the concept of government accounting. Then it makes a simple analysis of the main body of the merger and the merged entity. Then it makes a detailed analysis of the specific content of the merger. Finally, it takes the con
5、solidated balance sheet as an example to analyze the process of the consolidation of government financial statements.Key words:Government consolidated financial report;Government consolidated financial statements;government accounting;Scope of merger subject;Merge content;Merging process一、绪论（一）选题背景为
6、推进国家现代化的高度，“建立权责发生制的政府综合财务报告”首次在十八届三中全会的中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定中提出。2014年12月12日，国务院对各省、自治区、直辖市人民政府，国务院各部委、各直属机构发出国务院关于批转财故部权资发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知（以下简称通知），该通知首先就提出建立权责发生制政府综合财务报告制度的重要意义:我国现行的政务财务报告制度主要反映政府年度预算执行的情况，对加强预算管理和监督发挥了重要作用。但是在如今经济不断发展变更的时代，如果只是实行决算报告制度，无法全面且科学地反映政府资产负债，不能有效的降低行政成本、提高决策效率、规避财务风
7、险。因此，我国必须推进政府会计的改革，建立完全且科学全面的权责发生制下的政府综合财务报告制度。（二）选题意义理论意义实践意义（三）研究内容与方法 1 1.研究内容 第一部分：绪论。对选题的意义进行论述。简述本文的主要研究内容与方法以及国内外研究现状。 第二部分：概念界定和理论依据。主要对政府会计、合并报表进行初步解释，并阐述相关问题的理论依据。第三部门：对我国综合财务报告的内容用框架图的形式展现出来。第四部分：重点对政府会计合并主体问题和政府会计合并内容问题作相关研究和分析。第五部分：主要对政府会计合并程序进行探讨。第六部分：总结全文的研究结论，分析仍然存在的疑难点。2.研究方法文献研究法：从
8、国内外文献中寻找对权责发生制政府综合财务报告的研究，熟悉并理解相关的有用信息，能够科学有效地分析并从中借鉴经验，以便于提出仍然存在待需解决的问题。文献研究法首先确定一个研究的主体，带着目的去寻找各种有关政府综合财务报告的文献，进而可以准确的、全面了解政府综合报告的各种相关问题。文献研究法在各种学术研究中被广泛运用。它的主要功能有：可以通过大量文献研究，分析研究问题的历史及研究现状，帮助研究的下一步研究方面有助于对研究的对象产生印象，方便进一步的研究过程可以全面的了解被研究的对象。个案研究法：以资产负债表合并过程为例，加以调查分析，弄清其特点然后推理出其他财务报表的合并过程的方法。（三） （四）
9、研究现状文献综述1.研究现状国内学术做出了相关有用的研究。其中第一大类文献在对通知解读的基础上，对我国的未来将要实施的政府综合财务报告的意义和作用进行了相关讨论和研究，提出需要考虑重难点问题，主要包括:政府综合财务报告内容项目分类(赵西卜，2015)2(陈穗红，2015，赵西卜，2015)3、对计量和列报的研究(朱颖隽和陈晓杰，2015)4 对抵销业务的整理与研究(林钢和武雷，2015)5等。对美国、英国等其他国家的政府财务报告的经验进行梳理然后借鉴（陈立齐，20106:张娟，20107;:杜金富，2015:8路军伟，20159:Grossi和Pepe1415, 2009; Wise, 201
10、016)。目前国内外学术关于对政府综合财务报告的研究有值得借鉴和引用的地方，但是也存在一些漏洞和疏忽的地方。第一大类文献只是集中对政府综合财务报告的编制问题的研究，很少有关于政府合并报表相关问题测研究内容；第二大类文献采取国际比较研究方法，会计期间、会计基础和信息整合程度(陈穗红，2015)10。政府合并财务报表合并范围如何确定是一个非常有争议的话（Grossi et al., 2012；CRSTEA, 2014） 11。Walker（2009）12认为:如果只是为一个目的编制权责发生制政府合并财务报表，那么政府合并财务报表的合并范围是确定的；如果是为多个目的，合并范围的界定则要求在多个报告使
11、用者利益之间进行权衡。通常认为，政府合并财务报表是普通财务报表。当前，“受托责任”意义与“控制”意义作为界定合并范围的标准，大多数国家都支持该观点。在确定政府合并财务报表主体范围时，IPSAS（国际公共部门会计准则）沿用企业会计的准则“控制”标准，要求一个主体如果控制了一个或多个主体，那么则需要编制合并财务报表，被控制主体的财务报表需要合并到控制主体的财务报表中（Lombrano和Zain，201319；Grossi和Steccolini，2015）20 。国内外许多研究者对合并财务报表做出了许多相关的有用性的学术研究。Tagesson (2009)13 ，他提出了个人观点：一方面，权益法合法
12、并对服务成本的核算过低，而完全合并法对服务成本的核算过高，它可能会导致合并报表中的相关金额虚增，进一步会误内外部信息使用者；另一方面权益法合并法能够如实反映合并财务报表的信息，代表了政府实际拥有的资产负债，能够满财务内外部信息使用者的需要，因此可以使会计信息变得真实、透明。Bergmann(2015)15，认为，使用“控制”概念作为界限确定合并范围并不是必须得使用完全合并法合并，在某些情况，权益法比完全合并法更加合理，例如加拿大政府在国家银行合并时，使用的正是权益法。但是同时权益法也存在不足之处，它并不能在主体的财务报告中反应被合并主体的相关会计信息。2.研究文献评价整理国内外相关学术研究发现
13、，政府合并财务报表的积极意义主要表现在：（1）政府合并财务报表可以用来了解其持续发展能力、经营能力以及评估财政风险。（2）政府合并财务报表可以公开透明反映出政府财务的有用信息，可以对财务报告的内外信息使用者的需要得到充满满足。（3）政府合并财务报表并不是单个财务报表的替换，而是对其有效的补充。（4）政府合并财务报表的目的是解除政府受托责任。国内目前的学术研究成果为我国建立政府综合财务报告制度奠定了坚实的基础，但是也存在不足的之处。第一大类文献集中研究的是合并报表的编制问题，对于合并的应该首要研究的合并主体范围、相关合并依据、合并过程并没有涉及，存在局限。第二大类文献主要讲述大多国外政府合并财务
14、报告制度的实践，对于我国建立符合自身国情的权责发生制政府综合财务报告制度的借鉴有限，在建立政府综合财务报告制度的道路上，我国还有很长的路要走。二、 概念界定和理论依据（一） 概念界定1.政府会计IASC（）的条例规定了政府会计是一种确认、计量、记录和报告政府的经济活动和财务收支和受托责任履行情况的会计体系。每个国家的政策体系和经济管理体制不同，政府的会计的功能也会有所微小差别。政府会计是一种特殊服务于政府的会计，和普通会计的定义一样，都是确认、计量、记录和报告服务主体的经济活动和财政支出以及受托责任履行情况。2. 2.合并财务报表合并（补充）合并财务报表的意思是，如果一个政府主体控制了多个下级
15、主体，那么受控制的主体的财务报表需要合并到控制主体的财务报表中。（二）理论依据1.完全合并法完全合并法建立在实体理论的基础上，当政府合并财务报表时，将合并主体与被合并实体的会计报表项目单行逐项合并的方法；完全合并的基础是合并主体和被合并实体的会计报表要采用统一的会计政策和会计期间。我国各级各类行政事业单位、社会团体组织日常运营主要依靠财政资金，因此需要采用完全合并法。国有企业并入政府合并财务报表，要依据其不同类型选取相适应合并方法：比如说地方政府融资公司一般是由政府出资成立的，该种公司承担着地方基础设施和公共管理的建设，政府对其债务负有兜底责任，完全合并法是最适合的。2.权益合并法权益合并法是
16、指投资以初始成本计量后，在投资持有期间，合并主体依据持有被合并实体所有者权益份额的变动对投资实体的账面价值进行调整的方法；权益合并法适用于共同控制、具有重大影响条件下对联营、合营主体的合并。对于政府控制的其他类型国有企业，在政府综合财务报告试编阶段，可暂使用简单权益法合并3.比例合并法比例合并法建立在所有权理论基本上，指的被合并主体的资产、负债、收入费用按照合并主体政府的这些项目的比例逐项合并到主体政府的财务报表中的合并方法。扣除内部交易形成的未实现损益，依照所持国有股的权益比例，逐项将国有企业资产、负债、收入、费用并入政府合并财务报表，做到资产与负债、收入与费用的配比。此外，对于混合所有制经
