1、注册会计师 - 会计第 03 讲认股权证、股份期权、限制性股票的每股收益考前精准押题微信：29779450282. 认股权证、股份期权对于 稀释性认股权证、股份期权，计算 稀释每股收益时，一般 无需调整作为分子的净利润金额， 只需按照下列公式对 作为分母的普通股加权平均数进行调整：调整增加的普通股股数拟行权时转换的普通股股数拟行权时转换的普通股股数行权价格当期普通股平均市场价格【例题计算分析题】甲公司有关资料如下：（1）221 年度归属于普通股股东的净利润为 5 760 万元，发行在外普通股加权平均数为 6 000 万股，221 年 4 月 1 日，该公司对外发行 1 000 万份认股权证，行
2、权日为 222 年 4 月 1 日，每份认股权证可以在行权日以 7.6 元的价格认购本公司 1 股新发的股份。该普通股 221 年后 9 个月平均市场价格为 10 元。（2）222 年度归属于普通股股东的净利润为 5 760 万元，222 年初已对外发行的普通股加权平均数仍然为 6 000 万股，221 年 4 月 1 日该公司对外发行的 1 000 万份认股权证，于 222 年 4 月 1 日全部行权，行权价格为 7.6 元。该普通股 222 年前 3 个月平均市场价格为 15.2 元。要求：根据资料（1），计算 221 年基本每股收益和稀释每股收益。正确答案221 年基本每股收益5 760
3、6 0000.96（元/股）221 年稀释每股收益调整增加的普通股股数1 0001 0007.610240（万股） 增加的普通股股数的加权平均数2409/12180（万股）稀释每股收益5 760（6 000180）0.93（元/股）要求：根据资料（2），计算 222 年基本每股收益和稀释每股收益。正确答案222 年基本每股收益5 760（6 0001 0009/12）5 7606 7500.85（元/股）222 年稀释每股收益调整增加的普通股股数1 0001 0007.615.2500（万股） 增加的普通股股数的加权平均数5003/12125（万股）稀释每股收益5 760（6 750125）0
4、.84（元/股）【例题单选题】（2012 年）甲公司 206 年度归属于普通股股东的净利润为 1 200 万元，发行在外的普通股加权平均数为 2 000 万股，当年度该普通股平均市场价格为每股 5 元。206 年 1 月 1 日，甲公司对外发行认股权证 1 000 万份，行权日为 207 年 6 月 30 日，每份认股权可以在行权日以 3 元的价格认购甲公司 1 股新发的股份。甲公司 206 年度稀释每股收益金额是（）。A.0.4 元/股B.0.46 元/股C.0.5 元/股D.0.6 元/股正确答案C答案解析调整增加的普通股股数1 0001 0003/5400（万股），甲公司 206 年度稀
5、释每股收益金额1 200/（2 000400）0.5（元/股）。3. 限制性股票上市公司采取 授予限制性股票的方式进行股权激励的，在其等待期内应当按照以下原则计算每股收益。（1）等待期内基本每股收益的计算基本每股收益 仅考虑发行在外的普通股，按照归属于 普通股股东的当期净利润除以 发行在外普通股的加权平均数计算。限制性股票由于未来可能被回购，性质上属于 或有可发行股票，因此在计算基本每股收益时 不应当包括在内。上市公司在等待期内基本每股收益的计算，应 视其发放的现金股利是否可撤销采取不同的方法：现金股利 可撤销，即一旦 未达到解锁条件，被回购限制性股票的持有者将 无法获得（或需要退回）其在等待
6、期内应收（或已收）的现金股利。 等待期内计算 基本每股收益时， 分子应扣除当期分配给预计 未来可解锁限制性股票持有者的 现金股利； 分母不应包含限制性股票的股数。现金股利 不可撤销，即 不论是否达到解锁条件，限制性股票持有者 仍有权获得（或不得被要求退回）其在等待期内应收（或已收）的现金股利。对于现金股利不可撤销的限制性股票，即便未来没有解锁，已分配的现金股利也无需退回，表明 在分配利润时这些股票享有了与普通股相同的权利，因此，属于同普通股股东一起参加剩余利润分配的其他权益工具。 等待期内计算 基本每股收益时， 分子应扣除归属于预计 未来可解锁限制性股票的净利润； 分母不应包含限制性股票的股数
7、。【提示】对于现金股利可撤销和现金股利不可撤销，分子上分别扣减现金股利或净利润，我们的理解是：一是，可撤销的现金股利，预计未来可解锁，虽然预计将成为股东，但是现在不具有股东身份，所以在计算时需要减去限制性股票享有的股利部分，即分子上仅属于普通股股东的当期净利润。二是，不可撤销的现金股利，表明这些限制性股票和普通股一样享有净利润分配权利，当期实现的净利润，这些限制性股票享有相应的份额，但是在等待期内，它们不是普通股，不能参与基本每股收益的计算，所以分子上要把限制性股票享有的那部分当期净利润减去。综上，此处的处理是不一样的，金额是不一样的。（2） 等待期内稀释每股收益的计算上市公司在等待期内稀释每
8、股收益的计算，应视解锁条件不同采取不同的方法：解锁条件 仅为服务期限条件的，公司应 假设资产负债表日尚未解锁的限制性股票 已于当期期初（或晚于期初的授予日）全部解锁，并 参照本章中 股份期权的有关规定考虑限制性股票的稀释性。 行权价格低于公司当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性，计算稀释每股收益。其中， 行权价格为限制性股票的 发行价格加上资产负债表日 尚未取得的职工服务按企业会计准则第 11 号股份支付有关规定计算确定的 公允价值。锁定期内计算 稀释每股收益时， 分子应加回计算 基本每股收益分子时 已扣除的当期分配给预计未来可解锁限制性股票持有者的 现金股利或归属于预计未来可解锁限制性
9、股票的 净利润。行权价格限制性股票的发行价格资产负债表日尚未取得的职工服务的公允价值 稀释每股收益当期净利润（普通股加权平均数调整增加的普通股加权平均数）当期净利润 普通股加权平均数（限制性股票股数限制性股票股数行权价格当期普通股平均市场价格）*表示限制性股票若为当期发行的，则还需考虑时间权数计算加权平均数解锁条件 包含业绩条件的，公司应 假设资产负债表日即为解锁日并据以判断资产负债表日的实际业绩情况是否满足解锁要求的业绩条件。若 满足业绩条件的，应当 参照上述解锁条件仅为服务期限条件的有关规定 计算稀释性每股收益；若 不满足业绩条件的， 计算稀释性每股收益时 不必考虑此限制性股票的影响。【例
10、题计算分析题】甲公司为上市公司，采用授予职工限制性股票的形式实施股权激励计划。221 年 1 月 1 日，公司以非公开发行的方式向 600 名管理人员每人授予 100 股自身股票（每股面值为 1 元），授予价格为每股 8 元。当日，600 名管理人员出资认购了相关股票，总认购款为 480 000 元，甲公司履行了相关增资手续。甲公司估计该限制性股票股权激励在授予日的公允价值为每股 15 元。激励计划规定，这些管理人员从 221 年 1 月 1 日起在甲公司连续服务 3 年的，所授予股票将于 224年 1 月 1 日全部解锁；期间离职的，甲公司将按照原授予价格每股 8 元回购相关股票。221 年
11、 1 月 1 日至 224 年 1 月 1 日期间，所授予股票不得上市流通或转让；激励对象因获授限制性股票而取得的现金股利由公司代管，作为应付股利在解锁时向激励对象支付；对于未能解锁的限制性股票，公司在回购股票时应扣除激励对象已享有的该部分现金分红。221 年度，甲公司实现净利润 500 万元，发行在外普通股（不含限制性股票）加权平均数为 200 万股，宣告发放现金股利每股 1 元；甲公司估计三年中离职的管理人员合计为 80 人，当年年末有 30 名管理人员离职。假定甲公司 221 年度当期普通股平均市场价格为每股 35 元。要求：计算甲公司 221 年度基本每股收益和稀释每股收益。正确答案基
12、本每股收益 5 000 0001（60080）1002 000 0002.47（元/股） 行权价格8152/318（元）由于行权价格低于当期普通股平均市场价格，因此应当考虑限制性股票的稀释性。发行在外的限制性股份在 221 年的加权平均数600100（364/365）（60030）100（1/365） 59 991.78（股）。或570100（365/365）30100（364/365） 59 991.78（股）。稀释每股收益5 000 0002 000 000（59 991.7859 991.781835）5 000 0002 0291392.46（元/股）。【例题综合题】（2019 年节选
13、）甲公司发生的与该计划相关的交易或事项如下：（1）206 年 1 月 1 日，甲公司实施经批准的限制性股票激励计划，通过定向发行股票的方式向 20名管理人员每人授予 50 万股限制性股票，每股面值 1 元，发行所得款项 8 000 万元已存入银行，限制性股票的登记手续已办理完成。甲公司以限制性股票授予日公司股票的市价减去授予价格后的金额确定限制性股票在授予日的公允价值为 12 元/股。（2）206 年度，甲公司实际有 1 名管理人员离开，甲公司预计 207 年度及 208 年度还有 2 名管理人员离开。207 年度，甲公司实际有 1 名管理人员离开，甲公司预计 208 年度还有 1 名管理人员
14、离开。208 年度，甲公司没有管理人员离开（3）207 年 5 月 3 日，甲公司股东大会批准董事会制定的利润分配方案，即以 206 年 12 月 31日包括上述限制性股票在内的股份 45 000 万股为基数，每股分配现金股利 1 元，共计分配现金股利 45 000 万元。根据限制性股票激励计划，甲公司支付给限制性股票持有者的现金股利可撤销，即一旦未达到解锁条件，被回购限制性股票的持有者将无法获得（或需要退回）其在等待期内应收（或已收）的现金股利。207 年 5 月 25 日，甲公司以银行存款支付股利 45 000 万元。其他有关资料：第一，甲公司 205 年 12 月 31 日发行在外的普通
15、股为 44 000 万股。第二，甲公司206 年度、207 年度及 208 年度实现的净利润分别为 88 000 万元、97 650 万元、101 250 万元。第三，本题不考虑相关税费及其他因素。要求：（1）根据上述资料，编制甲公司 207 年度及 208 年度与利润分配相关的会计分录。正确答案207 年度借：利润分配应付现金股利或利润44 850 （44 000 万股1+17 名50 万股1） 其他应付款150（3 名50 万股1）贷：应付股利45 000（44 000 万股1+1 000 万股1） 借：其他应付款850（17 名50 万股1）贷：库存股850借：应付股利45 000贷：银
16、行存款45 000208 年年末，按照实际离职情况（实际离职 2 人），上年度分配现金股利少算了 1 名管理人员的股利，本年进行调整：借：利润分配应付现金股利或利润50（1 名50 万股1） 贷：其他应付款50借：其他应付款50贷：库存股50要求：（2）根据上述资料，计算甲公司 206 年度、207 年度及 208 年度的基本每股收益。正确答案206 年度的基本每股收益88 00044 0002（元/股）207 年度的基本每股收益（97 650850）44 0002.2（元/股）208 年度的基本每股收益（101 25050）44 0002.3（元/股）【例题单选题】（2019 年）甲公司为上
17、市公司，其 208 年度基本每股收益为 0.43 元/股。甲公司208 年度发生的可能影响其每股收益的交易或事项如下：（1）发行可转换公司债券，其当年增量股的每股收益为 0.38 元；（2）授予高管人员 2 000 万股股票期权，行权价格为 6 元/股；（3）接受部分股东按照市场价格的增资，发行在外普通股股数增加 3 000 万；（4）发行认股权证 1 000 万份，每份认股权证持有人有权利以 8 元的价格认购甲公司 1 股普通股。甲公同 208 年度股票的平均市场价格为 13 元/股。不考虑其他因素，下列各项中，对甲公司 208 年度基本每股收益不具有稀释作用的是（）。A.股票期权B.认股权证C.可转换公司债券D.股东增资正确答案D答案解析增量股每股收益小于基本每股收益时，可以判断出该事项具有稀释性。可转换公司债券增量股每股收益小于基本毎每股收益，具有稀释作用；对于盈利企业，认股权证和股票期权等的行权价低于当期普通股平均市场价格时，具有稀释作用；因按市价增资导致发行在外的股数增加不具有稀释作用。
