1、注册会计师-税法注册会计师-税法 第 1 页第 09 讲 企业重组特殊性税务处理第 09 讲 企业重组特殊性税务处理 【知识点】企业重组特殊性税务处理【知识点】企业重组特殊性税务处理 【企业重组 同时符合下列条件同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理】1.具有具有合理的商业目的，且 不以不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目；2.被收购、合并或分立部分的 资产或股权比例资产或股权比例符合规定；3.企业重组后的 连续 12 个月内连续 12 个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；4.重组交易对价中涉及 股权支付金额股权支付金额符合规定的比例；5.企业重组中取得股权支付的 原主要股东原主要股东
2、，在重组后 连续 12 个月内连续 12 个月内，不得转让所取得的股权。【企业债务重组（特殊性税务处理）】1.企业确认的应纳税所得额 占该企业当年应纳税所得额 50以上，可以在 5 个纳税年度的期间内占该企业当年应纳税所得额 50以上，可以在 5 个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。2.企业发生 债权转股权业务债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务 暂不确认暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础 以原债权的计税基础以原债权的计税基础确定；企业其他相关所得税事项 保持不变保持不变。【股权收购（特殊性税务处理）】收购企业购买的股权 不低于不低于被收购企业全部股权的
3、5050，且收购企业在该股权收购发生时的 股权支股权支付金额付金额不低于其交易支付总额的 8585，可以选择按以下规定处理：（1）被收购企业的股东被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的 原有计税基础原有计税基础确定。（2）收购企业收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的 原有计税基础原有计税基础确定。（3）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项 保持不变保持不变。【资产收购（特殊性税务处理）】受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的 5050，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的 8585，可以选择按
4、以下规定处理：（1）转让企业转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。（2）受让企业受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。【企业合并（特殊性税务处理）】企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的 8585，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：（1）合并企业合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。（2）被合并企业被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。（3）可由合并企业弥补的被合并企业 亏损的限额亏损的限额被合并企业净资产公允价值截至合并业务发
5、生当年年末国家发行的最长期限的国债利率 （4）被合并企业股东被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。【举例】A 公司于 2021 年 12 月合并 B 公司，B 公司全部资产公允价值为 1000 万元，全部负债为 700万元，尚未弥补的亏损为 10 万元。合并时给 B 公司的股权支付额为 280 万元、银行存款 20 万元。当年年末国家发行的最长期限的国债利率为 5。请分析该项业务是否符合企业重组特殊税务处理的条件？B 公司亏损可由 A 公司弥补的金额是多少？正确答案首先，280（280+20）93.3385，该合并业务符合企业重组特殊税务处理的条件；
6、然后，合并企业扣除被合并企业亏损限额（1000700）515（万元），B 公司实际亏损 10 万元，可以据实在 A 公司税前弥补。【企业分立（特殊性税务处理）】被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的 8585，旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-税法注册会计师-税法 第 2 页可以选择按以下规定处理：（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的 原有计税基础原有计税基础确定。（2）
7、被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由 分立企业承继分立企业承继。（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企由分立企业继续弥补业继续弥补。（4）被分立企业的股东被分立企业的股东取得分立企业的股权（新股），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（旧股）的股权（旧股），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择：A、直接将“新股”的计税基础确定为零。B、以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原
8、持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上对于计划 12 个月后转让新股的股东来说，这种处理方法更为有利。【特殊性税务处理中的“非股权支付”】重组交易各方按上述规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额被转让资产的公允价值）【举例】A 公司共有股权 1000 万股，为了将来有更好的发展，2021 年 12 月由 B 公司收购其 80的股权，然后成为 B 公司的子公司。假定收购日 A 公
9、司每股资产的计税基础为 7 元，每股资产的公允价值为 9 元。在收购对价中 B 公司以股权形式支付 6480 万元，以银行存款支付 720 万元。请判断该笔业务是否适用企业重组特殊税务处理？并计算取得非股权支付额对应的资产转让所得。正确答案（1）判断该笔业务是否适用企业重组特殊税务处理。本笔业务中，收购企业购买的股权高于被收购企业全部股权的 50，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额高于其交易支付总额的 85【6480（6480720）】90。故适用企业重组特殊税务处理。（2）计算取得非股权支付额对应的资产转让所得。被转让资产的公允价值91000807200（万元）；被转让资产的计税基础
10、71000805600（万元）；取得非股权支付额对应的资产转让所得（72005600）（7207200）160010160（万元）。【股权、资产划转（特殊性税务处理）】1.对 100直接控制100直接控制的居民企业之间，以及 受同一或相同多家居民企业 100直接控制受同一或相同多家居民企业 100直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡符合前述条件，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：（1）划出方企业和划入方企业 均不确认所得均不确认所得；（2）划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的 原账面净值原账面净值确定；
11、（3）划入方企业取得的被划转资产，应按其 原账面净值计算折旧扣除原账面净值计算折旧扣除。【综合题】A 公司 2021 年 12 月份接受 100控股母公司无偿划转的一台设备。该设备原值 3000 万元，已按税法规定计提折旧 600 万元，其市场公允价值为 2800 万元。该业务符合特殊性重组条件，企业选择采用特殊性税务处理。要求：确认 A 公司接受无偿划转设备的计税基础并说明理由。正确答案A 公司接受无偿划转设备的计税基础3000-6002400（万元）。理由：对 100直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，且选择采用特殊性税务处理的，划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划
12、转股权或资产的原账面净值确定。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-税法注册会计师-税法 第 3 页 2.所称“100直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业 100直接控制的居民企业之间”是指：100直接控制的母子公司之间，母公司向子公司母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司获母公司获得得子公司 100的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。100直接控制的母子公司之间，母公司向子公司母公司向子公司按账
13、面净值划转其持有的股权或资产，母公司没母公司没有获得有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本（包括资本公积）处理，子公司按接受投资处理。100直接控制的母子公司之间，子公司向母公司子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没子公司没有获得有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。受同一或相同多家母公司 100直接控制的子公司之间100直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得划出方没
14、有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理。【特殊性税务处理附加条件】企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，除应符合规定的条件外，还应同时符合下列条件还应同时符合下列条件，才可选择适用特殊性税务处理规定：1.非居民企业向其 100直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负变化，且且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在 3 年（含 3 年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权。2.非居民企业向与其具有 100直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权。3.居民企业以其
15、拥有的资产或股权向其 100直接控股的非居民企业进行投资。其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在 10 个纳税年度可以在 10 个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。【企业合并、分立后的税收优惠适用】1.企业吸收合并企业吸收合并。合并后的 存续企业存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。2.企业存续分立企业存续分立。分立后的 存续企业存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计
16、为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。【企业重组征管问题】1.在重组发生前后 连续 12 个月内连续 12 个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项重组交易。2.企业发生符合上述规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务处理未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务处理。【综合题】请回答企业要重组特殊性税务处理的备案要求及不履
17、行备案手续的相关后果。正确答案备案要求：企业发生的业务符合特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-税法注册会计师-税法 第 4 页不备案的后果：企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊性重组业务进行税务处理。【企业重组特殊性税务处理 总结总结】企业重组特殊性税务处理，主要支持企业的重大重组行为，因此对被收购、合并或分立部分的资产或股权比例等有特殊要求（5050），对交易中的股权支付额比例有特殊要求（8585）。企业重组特殊性税务处理对 股权支付暂不确认股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，但对于非股权支付仍但对于非股权支付仍应在交易当期确认应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823
