1、基础班基础班-丁奎山丁奎山 第1页 第十章 股份支付【知识点三】可行权条件的种类、处理和修改【知识点三】可行权条件的种类、处理和修改 【注释】可行权条件是指能够确定企业确定企业是否得到得到职工或其他方提供的服务，且服务，且该服务使职工或其他方职工或其他方具有获取获取股份支付协议规定的权益工具或现金等权利的条件。权利的条件。反之，为非可行权条件。【注释】服务期限条件是指职工或其他方完成规定服务期限完成规定服务期限才可行权的条件。【注释】业绩条件是指职工或其他方完成规定服务期限且企业已经达到特定业绩目标完成规定服务期限且企业已经达到特定业绩目标才可行权的条件。（一）市场条件和非市场条件及其处理（一
2、）市场条件和非市场条件及其处理1.市场条件项目项目具体内容具体内容概念指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件与权益工具的市场价格相关的业绩条件（如如股份支付协议中关于股价上升至何种水平职工或其他方可相应取得多少股份的规定）处理（1）企业在确定权益工具在授予日的公允价值在确定权益工具在授予日的公允价值时时应考虑应考虑股份支付协议中规定的可行权条件中的市场条件市场条件和非可行权条件非可行权条件的影响而不考虑非市场条件不考虑非市场条件的影响（2）市场条件和非可行权条件是否得到满足不影响不影响企业对预计可行权情况的估计【注】根据企业会计准则第 39 号公允价值应用指南（
3、2014）：对于股份支付业务，不遵循企业会计准则第 39 号公允价值进行计量和披露；根据企业会计准则第 11 号股份支付第四条：权益工具的公允价值，应当按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量确定。（解释：股份支付交易中的公允价值，还需要考虑还需要考虑特定股份支付计划中的可行权条件及不可转让等特征，不完全等同于其他资产、负债或权益工具的公允价值）2.非市场条件项目项目具体内容具体内容旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263基础班基础班-丁奎山丁奎山 第2页 第十章 股份支付 概念 指除市场条件之外的其他业绩条件（如如股份支付协议中关于达到最低盈利目标
4、或销售目标才可行权的规定）处理（1）企业在确定权益工具在授予日的公允价值时在确定权益工具在授予日的公允价值时不考虑不考虑非市场条件的影响。但非市场条件是否得到满足影响影响企业对预计可行权情况的估计预计可行权情况的估计（2）对于可行权条件为业绩条件的股份支付只要职工满足了其他所有非市场条件（如利只要职工满足了其他所有非市场条件（如利润增长率、服务期限等）润增长率、服务期限等）就应当确认就应当确认已取得的服务 【小结】市场条件与非市场条件处理的比较 【教材例 10-1】股份支付条件的判断及会计处理股份支付条件的判断及会计处理 207 年 1 月，为奖励并激励高管，上市公司 A 公司与其管理层成员签
5、署股份支付协议，规定如果管理层成员在其后 3 3 年中都在年中都在公司中任职服务，并且公司股价每年均提高每年均提高 10%10%以上以上，管理层成员即可以低于市价的价格购买一定数量的本公司股票。同时作为协议的补充，公司把全体管理层成员的年薪提高了 50 000 元，但公司将这部分年薪按月存入公司专门建立的内部基金，3 年后，管理层成员可用属于其个人的部分抵减未来行权时支付的购买股票款项。如果管理层成员决定退出这项基金，可随时全额提取。可随时全额提取。A 公司以期权定价模型估计授予的此项期权在授予日的公允价值为 600 万元。在第一年年末，A 公司估计 3 年内管理层离职的比例为 10%；第二年
6、年末，A 公司调整其估计离职率为 5%；到第三年年末，公司实际离职率为 6%。在第一年，公司股价提高了 10.5%，第二年提高了 11%，第三年提高了 6%。公司在第一年、第二年年末均预计均预计下年能实现当年股价增长 10%以上的目标。A 公司应如何处理？分析：分析：如果不同时满足服务服务 3 3 年年和公司股价年增长公司股价年增长 10%10%以上以上的要求，管理层成员就无权行使其股票期权，因此两者都属于可行权条件，两者都属于可行权条件，其中服务满 3 年是一项服务期限条件是一项服务期限条件，10%的股价增长要求是一项市场业绩条件是一项市场业绩条件。虽然公司要求管理层成员将部分薪金存入统一账
7、户保管，但不影响其可行权，因此统一账户条款是非可行权条件。统一账户条款是非可行权条件。按照股份支付准则规定：第一年末确认的服务费用为：600（1-10%）1/3=1 80（万元）第二年末累计确认累计确认的服务费用为：600（1-5%）2/3=380（万元）第三年末累计应确认累计应确认的服务费用为：600（1-6%）=564（万元）由此，第二年应确认的费用为：380-180=200（万元）旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263基础班基础班-丁奎山丁奎山 第3页 第十章 股份支付 第三年应确认的费用为：564-380=184（万元）最后，94%的管理层成员满
8、足了市场条件之外的全部可行权条件满足了市场条件之外的全部可行权条件。尽管股价年增长 10%以上的市场条件未得到满足，A 公司在 3 年的年末也均确认均确认了收到的管理层提供的服务，并相应确认了费用相应确认了费用。【2022 年新增 3】以首次公开募股成功为可行权条件 实务中，部分股权激励计划约定员工须服务至企业成功完成首次公开募股，否则其持有的股份将以原认购价回售给企业或其实际控制人。该约定表明员工须完成规定的服务期限方可从股权激励计划中获益，属于可行权条件中的服务期限服务期限条件，而企业成功完成首次公开募股属于可行权条件中业绩条件的非市场条件非市场条件，企业应当合理估计未来成功完成首次公开募
9、股的可能性及完成时点，将授予日至该时点的期间授予日至该时点的期间作为等待期等待期。并在等待期内每个资产负债表日对预计可行权数量作出估计，确认相应的股权激励费用，等待期内企业估计其成功完成首次公开募股的时点发生完成首次公开募股的时点发生变化的变化的，应当根据重估时点确定等待期重估时点确定等待期，截至当期累计应确认的股权激励费用扣减扣减前期累计已确认金额。作为当期作为当期应确认的应确认的股权激励费用。【案例】以首次公开募股成功为可行权条件以首次公开募股成功为可行权条件会计准则委员会会计准则委员会 会计准则应用案例会计准则应用案例 股份支付准则应用案例股份支付准则应用案例 甲公司实际控制人设立员工持
10、股平台（有限合伙企业）以实施一项股权激励计划。实际控制人作为该持股平台的普通合伙人将其持有的部分甲公司股份以名义价格转让给持股平台，甲公司员工作为该持股平台的有限合伙人以约定价格(认购价)认购持股平台份额，从而间接持有间接持有甲公司股份。该股权激励计划及合伙协议未对未对员工的具体服务期限作出专门约定，但明确约定但明确约定如果自授予日至甲公司成功完成首次公开募股时员工主动离职，员工不得继续持有持股平台份额，实际控制人将以自有资金按照员工认购价回购员工持有的持股平台份额，回购股份是否再次授予其他员工由实际控制人自行决定。分析：分析：（1）判断（甲公司）股份支付工具的类型 甲公司实际控制人通过持股平
11、台将其持有的部分甲公司股份授予甲公司员工，属于企业集团内企业集团内发生的股份支付交易。接受服务企业（甲公司）没有结算义务，应当将该交易作为权益结算的股份支付权益结算的股份支付处理。（2）判断可行权条件的类型 根据该股权激励计划的约定，甲公司员工须服务至甲公司成功完成首次公开募股，否则其持有的股份将以原认购价回售给实际控制人。该约定表明，甲公司员工须完成规定的服务期限方可从股权激励计划中获益，属于可行权条件中的服务期限条件服务期限条件，而甲公司成功完成首次公开募股属于可行权条件中业绩条件的非市场条件业绩条件的非市场条件。（3）（甲公司）相关会计处理 应当合理估计合理估计未来成功完成首次公开募股的
12、可能性及完成时点，将授予日至该时点授予日至该时点的期间作为等待期等待期，并 在等待期内等待期内每个资产负债表日对预计可行权数量作出估计，确认相应的股权激励费用确认相应的股权激励费用；等待期内甲公司估计其成功完成首次公开募股的时点发生变化的时点发生变化的：应当根据重估根据重估时点确定等待期时点确定等待期截至当期累计应确认的股权激励费用扣减扣减前期累计已确认金额，作为当期应确认作为当期应确认的的股权激励费用。【多选题2014 年】股份支付会计处理的表述股份支付会计处理的表述 下列各项关于附等待期附等待期的股份支付会计处理的表述中，正确的有（）。A.以权益结算的股份支付，相关权益性工具的公允价值在授
13、予日后不再调整 旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263基础班基础班-丁奎山丁奎山 第4页 第十章 股份支付 B.现金结算的股份支付在授予日不作会计处理，但权益结算的股份支付应予处理 C.附市场条件的股份支付，应在所有市场及非市场条件均满足时确认相关成本费用 D.业绩条件为非市场条件的股份支付，等待期内应根据后续信息调整对可行权情况的估计【答案】AD【解析】除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。本题题干的条件是附等待期的股份支付即针对未来可行权的股份支付而言，所以选项 B 错误；附市场条件的股
14、份支付，应在非市场条件满足时确认相关成本费用，而不考虑市场条件的影响，选项 C 错误。（二）可行权条件的修改（二）可行权条件的修改 通常情况下通常情况下，股份支付协议生效后生效后，不应不应对其条款条款和条件随意修改。条件随意修改。在会计核算上，无论已授予的权益工具的条款和条件如何修改，甚至取消权益工具的授予或结算该权益工具，企业都应至少确认都应至少确认按照所授予的权益工具在授予日的公允价值来计量获取的相应服务，除非除非因不能满足权益工具的可行权条件（除市场条件外）而无法可行权。1.条款和条件的有利修改 （1）修改增加所授予的权益工具的公允价值修改增加所授予的权益工具的公允价值 企业应按照权益工
15、具公允价值的增加按照权益工具公允价值的增加相应地确认取得服务的增加。确认取得服务的增加。【注释】权益工具公允价值的增加，是指修改前后的权益工具在修改日的公允价值之间的差额。补充补充企业会计准则讲解企业会计准则讲解 20102010：你如果修改发生在等待期内在确认修改日至修改后的可行权日修改日至修改后的可行权日之间取得服务的公允价值时取得服务的公允价值时应当既包括既包括在剩余原等待期剩余原等待期内以原权益工具授予日公允价值原权益工具授予日公允价值为基础确定的服务金额，也包括权益工具公允价值的增加也包括权益工具公允价值的增加。如果修改发生在可行权日之后企业应当立即确认立即确认权益工具公允价值的增加
16、。年份年份 计算计算 累计费用（元）累计费用（元）当期费用（元）当期费用（元）旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263基础班基础班-丁奎山丁奎山 第5页 第十章 股份支付 219 年 30100101/3 10000 10000 220 年 30100102/3+3010021/2+3010021/2 20000+3000+3000 10000+3000+3000 221 年 30100103/3+3010022/2+3010022/2 30000+6000+6000 10000+3000+3000（2）修改增加所授予的权益工具的数量修改增加所授予的权益工
17、具的数量 如果修改增加了所授予的权益工具的数量企业应将增加的权益工具的公允价值相应地确认确认为取得服务的增加。补充补充企业会计准则讲解企业会计准则讲解 20102010：如果修改发生在等待期内在确认修改日至增加的权益工具可行权日之间修改日至增加的权益工具可行权日之间取得服务的公允价值时应当既包既包括括在剩余原等待期剩余原等待期内以原权益工具授予日公允价值原权益工具授予日公允价值为基础确定的服务金额，也包括增加的权益工具的公允价值也包括增加的权益工具的公允价值。年份年份 计算计算 累计费用（元）累计费用（元）当期费用（元）当期费用（元）219 年 30100101/3 10000 10000 2
18、20 年 30100102/3+3020021/2+3020021/2 20000+6000+6000 10000+6000+6000 221 年 30100103/3+3020022/2+3020022/2 30000+12000+12000 10000+6000+6000 （3）企业按照有利于职工的方式修改可行权条件企业按照有利于职工的方式修改可行权条件如缩短等待期、变更或取消业绩条件（非市场条件）企业在处理可行权条件时，应当考虑修改后应当考虑修改后的可行权条件。缩短等待期 旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263基础班基础班-丁奎山丁奎山 第6页 第
19、十章 股份支付 年份年份 计算计算 累计费用（元）累计费用（元）当期费用（元）当期费用（元）219 年 30100101/3 10000 10000 220 年 3010010-30100101/3 30000 20000 取消业绩条件（非市场条件）修改业绩条件（非市场条件）前前 年份年份 计算计算 累计费用（元）累计费用（元）当期费用（元）当期费用（元）219 年-0 0 220 年 30100102/3 20000 20000 221 年-0-20000 旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263基础班基础班-丁奎山丁奎山 第7页 第十章 股份支付 修改
20、业绩条件（非市场条件）后后 年份年份 计算计算 累计费用（元）累计费用（元）当期费用（元）当期费用（元）219 年-0 0 220 年 30100102/3 20000 20000 221 年 30100103/3 30000 10000 2.条款和条件的不利修改 情形情形 会计处理会计处理 修改减少了授予的权益工具的公允价值 应当继续以权益工具在授予日的公允价值继续以权益工具在授予日的公允价值为基础确认取得服务的金额不应考虑不应考虑权益工具公允价值的减少 修改减少了授予的权益工具的数量 应当将减少部分将减少部分作为已授予的权益工具的取消作为已授予的权益工具的取消来进行处理 以不利于职工的方式
21、修改了可行权条件，如延长等待期、增加或变更业绩条件（非市场条件）不应考虑不应考虑修改后的可行权条件 3.取消或结算 企业在等待期内取消了在等待期内取消了所授予的权益工具或结算或结算了所授予的权益工具（因未满足可行权条件而取消（作废）的除外），企业应当：（1）将取消或结算作为加速可行权处理作为加速可行权处理立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额。旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263基础班基础班-丁奎山丁奎山 第8页 第十章 股份支付（2）在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益的回购处理均应作为权益的回购处理，回购支付的金额高于高于该权益工具在回购
22、日公允价值的部分计入当期费用计入当期费用。（3）如果向职工授予新的权益工具，并并在新的权益工具授予日认定认定所授予的新权益工具是用于替代用于替代被取消的权益工具的企业应以与处理原权益工具条款和条件修改修改相同的方式，对所授予的替代权益工具进行处理。权益工具权益工具公允价值的增加公允价值的增加是指在替代权益工具的授予日，替代权益工具公允价值替代权益工具公允价值与被取消的权益工具净公允价值被取消的权益工具净公允价值之间的差差额额。被取消的权益工具的净公允价值被取消的权益工具的净公允价值是指其在取消前立即计量的公允价值减去因取消原权益工具而作为权益回购支付给职工的款项。（“修改”）（“修改”）项目项
23、目 相关内容相关内容 费用（元）费用（元）原计划 授予员工 200 股股票，授予日股权的公允价值为 10/股 2000（累计）新计划 第 2 年用新计划替代替代原计划，授予员工期权 500 份，授予日的公允价值为 5 元/份，当日的股价为 12 元/股 5005-20012（修改新增 100，在以后等待期内摊销）性质性质“修改“修改“21002100（总计）（总计）如果企业未将未将新授予的权益工具认定为替代认定为替代权益工具则应将其作为一项新授予新授予的股份支付进行处理。（取消（取消+新授予）新授予）项目项目 相关内容相关内容 费用（元）费用（元）原计划 授予员工 200 股股票，授予日股权的
24、公允价值为 10/股 2000（累计）新计划 将原计划取消，另授予员工期权 500 份，授予日的公允价值为 5 元/份 2500（累计）性质性质“取消“取消+新授予“新授予“45004500（总计）（总计）（4）企业如果回购回购其职工已可行权的权益工具应当借记所有者权益，回购支付的金额高于高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。部分，计入当期费用。【提示】【提示】因未满足可行权条件而取消（作废）的会计处理 情形情形 会计处理会计处理 未满足服务期限条件或者非市场的业绩条件 冲销以前确认的相关费用 未满足市场条件或非可行权条件但满足服务期限条件和非市场条件 应确认成本费用（不冲回以前
25、已确认成本费用）原先确认的资本公积 旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263基础班基础班-丁奎山丁奎山 第9页 第十章 股份支付 借：资本公积其他资本公积 贷：资本公积股本溢价 【多选题2020 年】权益结算的股份支付权益结算的股份支付限制性股票限制性股票 下列各项中，影响企业对股份支付预计可行权情况作出估计的有（）。A.市场条件 B.非市场条件 C.非可行权条件 D.服务期限条件【答案】BD【解析】市场条件和非可行权条件得到满足，不影响企业对预计可行权情况的估计，选项 B 和 D 正确。【知识点四】权益工具公允价值的确定【知识点四】权益工具公允价值的确定
26、 股份支付中权益工具的公允价值的确定，应当以市场价格为基础以市场价格为基础。一些股份和股票期权并没有一个活跃的交易没有一个活跃的交易市场市场，在这种情祝下，应当考虑估值估值技术。通常情况下，企业应当按照按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量的有关规定确定确定权益工具的公允价值，并并根据股份支付协议的条款的条件进行调整调整。【2022 年新增 4】股份公允价值的确定股份公允价值的确定 有些授予条款和条件规定职工无权在等待期内取得股份的无权在等待期内取得股份的，则在估计所授予股份的公允价值时就应予以考虑考虑。有些授予条款和条件规定股份的转让在可行权日后受到限制可行权日后受到限制、则在估计所授予股份的公允价值时，也应考虑考虑此因素，但不应超出熟悉情况并自愿的市场参与者愿意为该股份支付的价格受到可行权限制的影响程度。在估计所授予股份在授予日的公允价值时，不应考虑不应考虑在等待期内转让的限制和其他限制等待期内转让的限制和其他限制，因为这些限制是可行权条件中的非市场条件规定的。旭晟出品必属精品扫描二维码加微信领取免费资料考前精准押题：2757123263
