1、注册会计师-审计注册会计师-审计第 1 页第 12.4 讲审计抽样在细节测试中的应用考虑抽样风险二、考虑抽样风险第 12.4 讲审计抽样在细节测试中的应用考虑抽样风险二、考虑抽样风险在细节测试中，推断的错报是注册会计师对总体错报作出的 最佳估计最佳估计，但注册会计师要适当 考虑抽考虑抽样风险样风险，以评价样本结果。如果推断的错报总额低于可容忍错报，注册会计师要考虑即使总体的实际错报金额超过可容忍错报，仍可能出现这一情况的风险。（一）统计抽样考虑抽样风险1.货币单元抽样考虑抽样风险货币单元属于统计抽样，所以最终是将考虑了抽样风险后的 总体错报上限总体错报上限和 可容忍错报可容忍错报比较。在 货币
2、单元抽样货币单元抽样中，注册会计师通常使用货币单元抽样评价样本结果时的 保证系数表保证系数表，考虑抽样风险的影响，计算总体错报的上限。表货币单元抽样评价样本结果时的保证系数误受险高估错报的数量5101520253035375003.002.311.901.611.391.211.051.000.7014.753.893.383.002.702.442.222.141.6826.305.334.734.283.933.623.353.252.6837.466.696.025.525.114.774.464.353.6849.168.007.276.736.285.905.555.434.6851
3、0.529.288.507.917.437.016.646.505.682029.0727.0525.7424.7323.8923.1522.4722.2220.67（1）如果在样本中 没有发现错报没有发现错报，总体错报的上限保证系数选样间隔。没有发现错报时估计的总体错报上限也被称作“基本精确度”。例如，如果误受险为 5，选样间隔为 3 000 元，注册会计师没有在样本中发现错报，总体错报的上限为 9 000 元（33 000）。（2）如果在账面金额 大于或等于大于或等于选样间隔的逻辑单元中发现了错报，总体错报的上限事实错报基本精确度。例如，如果误受险为 5，选样间隔为 3 000 元，注册会
4、计师在样本中发现 1 个错报，该项目的账面金额为 5 000 元，审定金额为 4 000 元，总体错报的上限为 10 000 元（1 00033 000）。又例如，如果误受险为 5，选样间隔为 3 000 元，注册会计师在样本中发现 1 个错报，该项目的账面金额为 5 000 元，审定金额为 0 元，总体错报的上限为 14 000 元（5 00033 000）。注册会计师还要将计算出来的总体错报上限，与在需要实施 100检查的其他项目中发现的事实错报累计起来。（3）如果账面金额 小于小于选样间隔的逻辑单元中发现了错报，注册会计师先计算出各项目的 推断错报推断错报，再将所有推断错报按 金额降序排
5、列金额降序排列后，分别乘以对应的保证系数增量，并将计算结果累计起来。用这个累计结果加上基本精确度，再加上第一组项目中的事实错报，就是最终总体错报的上限。（注意加粗的地方是推断错报，不是事实错报，所以请先计算推断错报）旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-审计注册会计师-审计第 2 页例如，如果误受险为 5，选样间隔为 3 000 元，注册会计师在样本中发现 2 个错报，账户 A 的账面金额为 2 000 元，审定金额为 1 500 元，推断错报为 750 元750 元（500200050020003 000）；账户 B 的账面金额为
6、1 000元，审定金额为 200 元，推断错报为 2400 元2400 元（800100080010003000）。将推断错报按金额降序排列后，由表 410 可知，在 5的误受风险水平下，账户 A 对应的保证系数增量 1.55，账户 B 对应的保证系数增量为 1.75。因此，总体错报的上限为 14 363 元（2 4001.757501.5533 000）。表 货币单元抽样评价样本结果时的保证系数误受险高估错报的数量5101520253035375003.002.311.901.611.391.211.051.000.7014.753.893.383.002.702.442.222.141.6
7、826.305.334.734.283.933.623.353.252.6837.466.696.025.525.114.774.464.353.6849.168.007.276.736.285.905.555.434.68510.529.288.507.917.437.016.646.505.682029.0727.0525.7424.7323.8923.1522.4722.2220.67如果样本中既有账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元，又有账面金额小于选样间隔的逻辑单元，注册会计师可以将所有样本项目分成两组：第一组是账面金额 大于或等于大于或等于选样间隔的逻辑单元，注册会计师计算出该组项
8、目的 事实错报事实错报；第二组是账面金额 小于小于选样间隔的逻辑单元，注册会计师都先计算出各项目的推断错报，再将所有推断错报按 金额降序排列金额降序排列后，分别乘以对应的 保证系数增量保证系数增量，并将计算结果累计起来。用这个累计结果加上基本精确度，再加上第一组项目中的事实错报，就是最终总体错报的上限。【总结】在货币单元抽样中，注册会计师将 总体错报的上限总体错报的上限与 可容忍错报可容忍错报进行比较。如果总体错报的上限小于可容忍错报，注册会计师可以初步得出结论，样本结果支持总体的账面金额。注册会计师还应将推断错报（排除被审计单位管理层已更正的事实错报）与其他事实错报和推断错报旭晟出品 必属精
9、品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-审计注册会计师-审计第 3 页汇总，以评价财务报表整体是否可能存在重大错报。【统计抽样货币单元抽样法示例】假设注册会计师准备使用 货币单元抽样法货币单元抽样法，通过函证测试 XYZ 公司 2021 年 12 月 31 日应收账款余额的存在认定。2021 年 12 月 31 日，XYZ 公司应收账款账户共有 602 个，其中：借方账户有 600 个，账面金额为 2 300 000 元；贷方账户有 2 个，账面金额为 3 000 元。注册会计师作出下列判断：（1）单独测试 2 个贷方账户，另有 6 个借方账户被视为单
10、个重大项目（单个账户的账面金额大于 25 000元，账面金额共计 300 000 元），需要实施 100的检查。因此，剩下的 594 个应收账款借方账户就是注册会计师定义的总体，总体账面金额为 2 000 000 元。（2）注册会计师定义的抽样单元是每个货币单元。（3）可接受的误受风险为 10。（4）可容忍的错报为 40 000 元。（5）预计的总体错报为 8 000 元。根据表 48，当可接受的误受险为 10，可容忍的错报与总体账面金额之比为 2，预计总体错报与可容忍错报之比为 20时，样本量为 171样本量为 171。注册会计师使用系统选样选取包含抽样单元的逻辑单元进行检查，选样间隔为 1
11、1 695 元（2 000 000 17111 695）。实务中，注册会计师也可以将选样间隔略微下调，以方便选样。比如，将选样间隔从 11 695 元下调至 11 600 元，使样本量调增为 172）。表 48 细节测试货币单元抽样样本规模可容忍错报与总体账面金额之比可容忍错报总体账面金额40 0002 000 0002预计总体错报与可容忍错报之比预计的总体错报可容忍错报8 00040 0000.2注册会计师对 177 个账户（171 个样本加上 6 个单个重大项目）逐一实施函证程序，收到了 155 个询证函回函。注册会计师对没有收到回函的 22 个账户实施了替代程序，认为能够合理保证这些账户
12、不存在错报。在收到回函的 155 个账户中，有 4 个存在高估，注册会计师对其作了进一步调查，确定只是笔误导致，不涉及舞弊等因素。推断错报汇总如表 412 所示。表 412 推断错报汇总账户账面金额（元）审定金额（元）错报金额（元）错报百分比（）选样间隔（元）推断错报（元）A120019010511695585（116955）可容忍错报与总体账面金额之比误受险预计总体错报与可容忍错报之比50 30 10 8 6 5 4 3 2 2 1 0.501058242939475877116231461100.200.207123543576986114171171341682100.309154455
13、7387109 145217433866100.401220587296115 143 1912865721144100.50162780100 134 160 200 2674007991597旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-审计注册会计师-审计第 4 页A250401020116952339A33000270030010116951170A416000150001000不适用不适用1000合计5094注：如果逻辑单元的账面金额大于或等于选样间隔，推断的错报就是该逻辑单元的实际错报金额，账户 A4 正是这种情况。注册会计师使用
14、表 410 中的保证系数，考虑抽样风险的影响，计算总体错报的上限。如表 413 所示。表 413 计算总体的错报上限推断错报保证系数的增量推断错报保证系数的增量2 339 元1.58（3.892.31）3 696 元1 170 元1.44（5.333.89）1 685 元585 元1.36（6.695.33）796 元小计6 177 元加上：基本精确度2.3111 695 27 015 元加上：账户 A4 中的事实错报1 000 元总体的错报上限34 192 元表 410 货币单元抽样评价样本结果时的保证系数误受险高估错报的数量5101520253035375003.002.311.901.6
15、11.391.211.051.000.7014.753.893.383.002.702.442.222.141.6826.305.334.734.283.933.623.353.252.6837.466.696.025.525.114.774.464.353.6849.168.007.276.736.285.905.555.434.68510.529.288.507.917.437.016.646.505.682029.0727.0525.7424.7323.8923.1522.4722.2220.67由于总体错报上限小于可容忍错报，注册会计师得出结论，样本结果支持应收账款账面金额。2.传统变
16、量抽样考虑抽样风险无需掌握。（二）非统计抽样考虑抽样风险在非统计抽样中，注册会计师运用职业判断和经验考虑抽样风险。1.推断的总体错报 远远低于远远低于可容忍错报，注册会计师可能合理确信，总体实际错报金额超过可容忍错报的抽样风险很低，因而可以接受。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-审计注册会计师-审计第 5 页2.如果推断的错报总额 接近接近或 超过超过可容忍错报，注册会计师通常得出总体实际错报超过可容忍错报的结论。3.当推断的错报总额与可容忍错报的差距既 不很小又不很大不很小又不很大时，注册会计师应当仔细考虑，总体实际错报超过可容
17、忍错报的风险是否高得无法接受。这种情况下，注册会计师可能会扩大样本规模以降低抽样风险的影响，增加的样本量通常至少是初始样本量的一倍。4.如果推断的错报 大于大于注册会计师确定样本规模时预计的总体错报，注册会计师也可能得出结论，认为总体实际错报金额超过可容忍错报的抽样风险是不可接受的。【非统计抽样示例】假设注册会计师准备使用非统计抽样方法，通过函证测试 ABC 公司 2021 年 12 月 31 日应收账款余额的存在认定。2021 年 12 月 31 日，ABC 公司应收账款账户共有 935 个，其中：借方账户有 905 个，账面金额为 4 250 000 元；贷方账户有 30 个，账面金额为
18、5 000 元。注册会计师作出下列判断：（1）单独测试 30 个贷方账户，另有 5 个借方账户被视为单个重大项目（单个账户的账面金额大于 50000 元，账面金额共计 500 000 元），需要实施 100的检查。因此，剩下的 900 个应收账款借方账户就是注册会计师定义的总体，总体账面金额为 3 750 000 元。（2）注册会计师定义的抽样单元是每个应收账款明细账账户。（3）考虑到总体的变异性，注册会计师根据各明细账账户的账面金额，将总体分成两层：第一层包含 250个账户（单个账户的账面金额大于或等于 5 000 元），账面金额共计 2 500 000 元；第二层包含 650 个账户（单个
19、账户的账面金额小于 5 000 元），账面金额共计 1 250 000 元。（4）可接受的误受风险为 10。（5）可容忍的错报为 150 000 元。（6）预计的总体错报为 30 000 元。根据表 48，当可接受的误受险为 10，可容忍的错报与总体账面金额之比为 4，预计总体错报与可容忍错报之比为 20时，样本量为 86样本量为 86。注册会计师运用职业判断和经验，认为这个样本规模是适当的，不需要调整。注册会计师根据各层账面金额在总体账面金额中的占比大致分配样本，从第一层选取 58 个项目，从第二层选取 28 个项目。表 48 细节测试货币单元抽样样本规模可容忍错报与总体账面金额之比误受险预
20、计总体错报与可容忍错报之比50 30 10 8 6 5 4 4 3 2 1 0.501058242939475877116 231461100.200.20712354357698686114 171 341682100.3091544557387109145 217 433866100.401220587296115143191 286 5721144100.50162780100 134 160200267 400 7991597可容忍错报与总体账面金额之比可容忍错报总体账面金额150 0003 750 0004预计总体错报与可容忍错报之比预计总体错报可容忍错报30 000150 0000
21、.2注册会计师对 91 个账户（86 个样本加上 5 个单个重大项目）逐一实施函证程序，收到了 80 个询证函回函。注册会计师对没有收到回函的 11 个账户实施了替代程序，认为能够合理保证这些账户不存在错报。在收到回函的 80 个账户中，有 4 个存在高估，注册会计师对其作了进一步调查，确定只是笔误导致，不涉及旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-审计注册会计师-审计第 6 页舞弊等因素。错报情况如表 411 所示。表 411 错报汇总注：为方便汇总错报，此表将单个重大账户一并纳入。但实际上，注册会计师需要对单个重大账户实施 100
22、的检查。注册会计师运用职业判断和经验认为，错报金额与项目的 金额金额而非数量紧密相关，因此选择 比率法比率法评价样本结果。注册会计师分别推断每一层的错报金额：第一层的推断错报金额约为 1015 元（300739 0002500 000），第二层的推断错报金额约为 3 000（15062 5001 250 000）再加上实施 100检查的单个重大账户中发现的错报，注册会计师推断的错报总额为 5015（1 00010153 000）。ABC 公司的管理层同意更正 1450 元的事实错报，因此，剩余的推断错报为 3565 元（50151450）。剩余的推断错报（3565 元）远远低于可容忍错报（15
23、0 000 元），注册会计师认为总体实际错报金额超过可容忍错报的抽样风险很低，因而总体可以接受。也就是说，即使在其推断的错报上加上合理的抽样风险允许限度，也不会出现一个超过可容忍错报的总额。注册会计师得出结论，样本结果支持应收账款账面金额。不过，注册会计师还应将剩余的推断错报与其他事实错报和推断错报汇总，以评价财务报表整体是否可能存在重大错报。账户总体账面金额（元）样本账面金额（元）样本审定金额（元）样本错报金额（元）单个重大账户500 000500 000499 0001 000第一层2 500 000739 000738 700300第二层1 250 00062 50062 350150合计4 250 0001 301 5001 300 0501 450旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823
