1、注册会计师执业责任保险研究摘 要：本文针对目前我国注册会计师执业责任保险存在的问题和不足，提出在我国建立和推行注册会计师执业责任保险制度是十分必要的。同时，借鉴国外注册会计师执业责任保险的发展经验，提出对如何进一步完善我国注册会计师执业责任保险的一些建议。关键词：注册会计师；执业责任保险；建议Abstract: This article, in the light of the problems and not profect existing in our country s CPAS professional liability insurance at present, proffers
2、 to CPAS professional liability insurance that setting up and promoted by our country is very important. In the meanwhile, using the developing stages of out of our countrys CPAS professional liability insurance, this article proffers to some suggestions that how to developed against CPAS profession
3、al liability insurance. Key words: CPA; professional liability insurance; suggestions1 实行注册会计师执业责任保险的必要性注册会计师执业责任保险属于执业责任保险，是指保险公司承包注册会计师在履行专业服务过程中因疏忽、过错造成其委托人或其他利害关系人的财产损失或人身伤亡而应当承担的赔偿责任，它是以会计师事务所为代为进行投保，会计师事务所与保险公司签订同一份执业责任保险合同，当会计师事务所依中华人民共和国注册会计师法应承担“会计师责任”时，由保险公司依合同的约定补偿会计师事务所承担责任后的损失或直接向该当事人（又
4、称“第三者”）支付赔偿金。因此，发展注册会计师执业责任保险对每个被保险人和委托人都有非常重要的意义。1.1使会计师事务所的风险得以转移，并推进会计师事务所向合伙制过渡。事务所脱钩改制后，成为市场竞争主体，要独立承担经济责任与法律责任，面临的风险很大。通过这项举措可实现与保险公司互助互保、共担风险的机制，大大提高事务所的抗风险能力。另外，虽然我国法律允许设立合伙制事务所，但由于合伙人需对债务承担无限责任，大部分事务所仍为有限责任制。会计师事务所以 30 万元人名币为限承担经济责任，却从事着百万元、千万元乃至上亿元资产的验资、审计业务，显然权力与责任不匹配。合伙制下的会计师事务所，是由注册会计师合
5、伙设立，合伙人对事务所的债务承担无限责任，这样虽有利于保护委托人的利益，可无限责任的存在确实注册会计师执业与事务所经营都风险巨大。我国的注册会计师法明确规定：会计师事务所按照国务院财政部门的规定建立执业风险基金，办理执业保险。 但因种种原因未落实， 注册会计师执业责任保险的推出，正好填补了此项空白。同时，该险种也在经济上为事务所的发展提供了保障，推动了会计师事务所向合伙制过渡。1.2使注册会计师的执业质量得以提高，并提高注册会计师的社会公信力。事务所投保后，一方面，其执业风险由保险公司和事务所共同承担，保险公司为确保自身利益，会对事务所的执业 质量进行监督，以防止“逆选择”的发生；另一方面，该
6、保险会强调被保险人 （注册会计师） 对委托者应负的民事及经济责任，在某种程度上会对其审计等行为起约束作用，加强其规范执业的意识，有助于工作质量的提高，同时也提高了注册会计师的公信力。朱镕基总理将注册会计师的地位和作用概括为：注册会计师为市场经济奠基，注册会计师事业发展的好坏，关系到国家的前途和命运，是千秋万代的事业，要形成以注册会计师为中心的社会监督体系。会计、审计制度及相关中介机构的法律化制度是一个国家经济、金融秩序能否健康运行的重要基础。注册会计师被称为“经济警察”， 独立、客观、公正是注册会计师的灵魂，社会公信力是注册会计师的实点。当会计师事务所违反注册会计师执业规范体系的要求，导致出具
7、的报告失实，并给委托人，其他利害关系人造成损失时，应当依法承担赔偿责任。 注册会计师执业责任保险的推出，将进一步落实会计师事务所及注册会计师对报告使用人应负的经济责任。1.3 解决会计师事务所脱钩改制后的一些遗留问题1998年开始的脱钩改制是注册会计师行业的一次大变革，在宏观上对注册会计师事业的管理体制、微观上对会计师事务所内部结构均进行了大的调整。脱钩改制后，原来计提的执业风险基金按有关政策留给了会计师事务所，以承担脱钩改制后的风险，但这种计提执业风险基金的做法并不科学，不能很好地降低事务所的风险。现在开设“注册会计师执业责任保险”，就可以不再另行提取执业风险基金，从而有效的解决了这一遗留问
8、题。1.4加速与国际惯例的接轨。在国外注册会计师行业一般都要求注册会计师及其事务所购买执业责任保险。因为职业责任保险是国外事务所接受委托和行业准入的前提条件，是国际的通行做法，它有利于国内事务所更好的与国际惯例接轨，参与国际市场竞争。加入WTO以来，会计师事务所间的竞争已经越来越激烈，如果我国事务所还不积极投保，将很难与国外同业竞争。2 注册会计师执业责任保险的现状与不足2.1 注册会计师执业责任保险的现状注册会计师执业责任保险（执业保险）制度早在年通过的注册会计师法就已确立。该法第条规定：会计师事务所按照国务院财政部的规定建立执业风险基金，办理执业保险。这实际上已将执业风险基金和执业责任保险
9、(执业保险)作为防范风 险和维护社会公众利益的两大法定强制制度。2000 年7 月深圳市注册会计师协会和中国平安保险深圳分公司签订了我国保险业的第一份注册会计师执业责任保险承包协议书。 随后，上海市注册会计师协会与中国平安保险商行分公司签订了“注册会计师执业责任保险”合作意向书，上海市的8家著名会计师事务所当场签订了保险合同，正式投保由平安保险公司新开发的“注册会计师执业责任保险”从而使他们成为我国大陆首批投保该险种的会计师事务所。随后，越来越多省份的注册会计师行业加入了职业责任保险的行列。尽管如此，注册会计师法实施已经十年多，但注册会计师执业责任保险制度至今尚未在行业全面强制实施。除深圳之外
10、，多数地方推行注册会计师责任保险的效果并不理想，参保的会计师事务所仅占少数。事实上，会计师事务所按业务收入的10%提取的执业风险基金对于可能面临的民事赔偿往往是“杯水车薪”，而且许多小型会计师事务所连执业风险基金也只是挂在长期负债上，根本没有相应的货币资金等资产等作保障，民事赔偿能力十分有限。2001年底全国注册会计师执业责任保险保费收入只有1800万，国内最大的财产保险公司中国人保公司也只有1000万，承保面只占全国4600多家会计师事务所总量的5%，保费支出仅占事务所业务收入的1%。平安博爱县公司发展的客户也只有200300家，占全国4600家会计师事务所总量的约5%。即便在中天勤等事件发
11、生以后，注册会计师侧人保险也未出现保险公司原先预期的热销。以北京为例，截至到2003年。北京市会计师事务所投保注册会计师执业责任博爱县的比例还不到30%。2.2注册会计师执业责任保险存在的不足2.2.1执业环境方面存在的不足(一)注册会计师执业环境不够理想。会计师事务所不愿意购买执业责任保险的原因之一就是职业环境不够理想。作为专业的注册会计师，必然知道注册会计师行业所面临的风险，当出现审计失败时，要么师执业环境和会计责任的问题，要么是企业造假、金融机构等方面的问题。在西方一些国家，一旦出现了审计失败，造成的不良影响非常大，无论是注册会计师的过失、失误造成，还是非注册会计师的原因，会计师事务所都
12、要承担名师赔偿责任引发的民事赔偿责任甚至可能导致会计师事务所倾家荡产。因此，西方一些国家的会计师事务所购买责任险的积极性都是比较高的。而国内会计师事务一旦出现了审计失败，一般多是受到警告、没收违法所得、罚款、暂停经营或者予以撤销的行政处罚，往往会没有办法继续经营，而较少受到民事赔偿。因此很多国内的会计师事务所感到保险没有什么用，所以不愿意购买执业责任保险。(二)会计事务所的“有限制”保护。目前我国有四千多家会计师事务所，实行有限责任制的占绝大的部分。虽然“四大”和国外的事务所多采用合伙制，但是我国的事务所大多采用有限制，在这种组织结构下，注册会计师一起购买的会计师事务所的股份为先承担有限责任，
13、会计师事务所以其全部资产对其债务承担有限责任。这种组织结构最大的缺点就是降低了风险责任对执业行为的高度约束，弱化了注册会计师的个人责任。根据我国有关法律法规规定，有限制事务所的注册资本金为法定的最低限额即 30 万元，而对其能够承担的业务量没有限制，事务所往往以极小的资本额承接了大量的业务，承担了极大的潜在赔偿风险，有限责任制为会计师事务所在经济上提供了极大的安全保障，因此我国会计师事务所倾向于选择有限制。银广夏事件后，负责审计的中天勤会计师事务所被摘牌，最终也只是一起注册资本交了罚款，签字的注册会计师受到了刑事处罚而已，其合伙人带着自己的收入和客户几乎是毫发无损的走人了，这种组织对注册会计师
14、的约束实在是太小了。有限责任规定，赔偿的最高限额以事务所的净产为限，对于相关责任人和事务所的从业人员并造成直接的经济负担，抑制了事务所投保执业责任险的热情。（三）法律制度不够完善。注册会计师执业责任保险的保险标的是被保险人（注册会计师或事物所）在提供专业服务时，因过失致使服务的消费者或第三者遭受财产损失或人身伤害而（依法）承担的经济赔偿责任。因此，是否有法可依成为判定保险责任的关键所在，并且也成为了该险种得以持续经营的重要基础。近年，我国出台了旅行社管理条例、物业管理责任条例、医疗事故处理条例等等一系列的法规，对于保护消费者的权益发挥了积极的作用。但是，对于专业服务提供者应当承担的经济赔偿责任
15、的认定却大都没有详细的规定，再加上我国大多数专业服务历史不长，和以往专业服务消费者的索赔意识不强，在实际执法中没有足够的案例可循，由此导致判定何种情况下专业服务机构应当承担经济赔偿责任、赔偿到何种程度存在相当大的困难。2.2.2执业责任保险险种存在的不足（一）保险费率太高，投保成本太大。我国目前注册会计师执业责任保险的赔偿限额最高仅为1000万元人民币，这对于业务规模较大的会计事务所来讲，赔偿限额过低，与其承担的风险不相配。保险经营是以“大数法则”为基础的，需要承包足够的风险单位来分散风险。由于职业责任险投保单位太少，保险公司面临的风险无法分散，还可能面临着“逆选择”的风险，不得不将费率定到比
16、较高的水平或者干脆对于为数不多的投保人拒绝承保。高额的保费支出致使投保成本加大，是本来就缺乏积极性的潜在投保人选择不投保，形成恶性循环。以平安保险公司为例，保费和赔偿限额仅仅是依据会计师事务所的年营业收入来确定，这就犯了以偏概全的错误，因为会计师事务所大小不同，营业收入不同，风险也不同，这种无弹性的、不分极差的保险费率不仅不能吸引会计师事务所购买责任保险，而且对保险公司来说有时也会增加赔付额。（二）保险责任界定过窄。目前，我国的注册会计师执业责任保险将保险责任限定于注册会计师在从事审计业务时由于“过失”或“疏忽”行为所导致的经济损失，一直以来，“过失”等概念的界定粗略而含糊，容易引起误解和纠纷。我国民事侵权规定：过错包括故意和过失，故意指行为人预见到自己行为的结果，仍然希望或放任结果的发生；过失则指行为为应当预见或能够预见而没有预见（疏忽）和已经预见到而轻信可以避免（懈
